QQ登錄
微博登錄
微信登錄
A有限公司2011年11月通過股東會決議，因受國家宏觀調(diào)控政策影響，決定終止經(jīng)營。A公司成立于1995年，由8家法人單位共同出資，注冊資本3500萬元。其中，甲公司以貨幣出資210萬元，占注冊資本6%。截至12月末清算結(jié)束日，剩余財產(chǎn)總額17100萬元。其中，累積盈余公積及累積未分配利潤11600萬元。清算組按股東出資比例，分配剩余財產(chǎn)。甲公司收到A公司匯入的款項1026萬元。
甲公司自2010年1月起執(zhí)行企業(yè)會計準則，按成本法核算此項投資，未計提減值準備。2011年9月，A公司股東會決議，對歷年部分累積盈余公積和累積未分配利潤按出資比例進行分配，甲公司分得股利300萬元。除此項業(yè)務(wù)外，無其他投資收益。
本文根據(jù)企業(yè)會計準則關(guān)于長期股權(quán)投資采用成本法核算的規(guī)定，與股權(quán)投資稅收政策比較，分析上述案例中，收回投資的稅務(wù)處理。
會計準則關(guān)于股權(quán)投資規(guī)定
（一）確定初始投資成本
《企業(yè)會計準則——長期股權(quán)投資》規(guī)定，除企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資應(yīng)遵循特定的會計處理原則外，其他方式取得的長期股權(quán)投資，如以支付現(xiàn)金方式取得長期股權(quán)投資，應(yīng)當按照實際支付的購買價款作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，包括購買過程中支付的手續(xù)費等必要支出。但所支付的價款中包含的被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金或利潤應(yīng)作為應(yīng)收項目核算，不構(gòu)成長期股權(quán)投資的成本。
?。ǘ┖罄m(xù)計量及核算方法
長期股權(quán)投資在持有期間，根據(jù)投資單位對被投資單位的影響程度及其是否存在活躍市場、公允價值能否可靠計量等進行劃分，應(yīng)當分別采用成本法及權(quán)益法進行核算。其中成本法適用以下范圍：
1.企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資；
2.投資單位對被投資單位不具有共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。
除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應(yīng)當按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認投資收益，不論有關(guān)利潤分配中屬于對取得投資前還是取得投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤的分配。
（三）處置投資
企業(yè)處置長期股權(quán)投資時，應(yīng)相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)與出售股權(quán)相對應(yīng)的長期股權(quán)投資的賬面價值，出售所得價款與處置長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額，應(yīng)確認為處置損益。
稅法對股權(quán)投資業(yè)務(wù)相關(guān)規(guī)定
?。ㄒ唬┯嫸惢A(chǔ)
企業(yè)所得稅法實施條例第七十一條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第十四條所稱投資資產(chǎn)，是指企業(yè)對外進行權(quán)益性投資和債權(quán)性投資形成的資產(chǎn)。通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購買價款為成本。
（二）持有期間取得股息、紅利
1.企業(yè)所得稅法第二十六條規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入。
2.企業(yè)所得稅法實施條例第八十三條規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項和第（三）項所稱股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個月取得的投資收益。
?。ㄈ┦栈赝顿Y
1.《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕60號）第五條規(guī)定，投資方企業(yè)從被清算企業(yè)分得的剩余資產(chǎn)，其中相當于從被清算企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積中應(yīng)當分得的部分，應(yīng)當確認為股息所得；剩余資產(chǎn)減除上述股息所得后的余額，超過或者低于投資成本的部分，應(yīng)當確認為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或者損失。
2.《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)取得財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等所得企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第19號）規(guī)定，企業(yè)取得財產(chǎn)（包括各類資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等）轉(zhuǎn)讓收入、債務(wù)重組收入、接受捐贈收入、無法償付的應(yīng)付款收入等，不論是以貨幣形式、還是非貨幣形式體現(xiàn)，除另有規(guī)定外，均應(yīng)一次性計入確認收入的年度計算繳納企業(yè)所得稅。
3.企業(yè)所得稅法實施條例第七十一條規(guī)定，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時，投資資產(chǎn)的成本，準予扣除。
分析
比較會計與稅法規(guī)定，運用成本法核算長期股權(quán)投資，存在下列異同點：
1.會計與稅法對長期股權(quán)投資成本計量相同。甲公司以貨幣出資210萬元，為長期股權(quán)投資初始成本，也是稅法規(guī)定的計稅基礎(chǔ)。甲對A公司投資不具有共同控制、重大影響，且在活躍市場沒有報價、公允價值不能可靠計量，按成本法核算不影響股權(quán)投資的后續(xù)計量，因而在持有期間，原始投資成本與計稅基礎(chǔ)均為210萬元。
2.持有期間取得的股息、紅利均確認為收益。但會計投資收益300萬元，增加當期利潤。稅法規(guī)定，符合條件的從居民企業(yè)取得的股息、紅利300萬元屬于免稅收入，應(yīng)通過納稅申報表計算調(diào)整。
3.處置時存在差別。在會計處理上，甲公司分回收入1026萬元，與賬面價值210萬元之差，計入投資收益816萬元。稅法規(guī)定，企業(yè)收回投資時分為取得股利696萬元、收回成本210萬元、轉(zhuǎn)讓所得120萬元。其中分得股息、紅利696萬元，屬于免稅收入，轉(zhuǎn)讓所得120萬元，應(yīng)一次性計入當期應(yīng)納稅所得額。甲企業(yè)收回投資額時，計稅基礎(chǔ)210萬元準予稅前扣除。
2011年甲企業(yè)會計處理
1.2011年9月分回股利300萬元時，會計分錄為：
借：銀行存款 3000000
貸：投資收益 3000000。
2.甲企業(yè)預繳2011年第三季度企業(yè)所得稅時，在《企業(yè)所得稅月（季）度預繳納稅申報表》（A類）中第六行填入“減：免稅收入”300萬元。
3.取得剩余財產(chǎn)時計算投資轉(zhuǎn)讓所得，確定應(yīng)繳企業(yè)所得稅。
應(yīng)納稅所得額=1026-210-11600×6%=1026-210-696=120（萬元）。
應(yīng)繳企業(yè)所得稅=120×25%=30（萬元），會計分錄為：
借：銀行存款 10260000
貸：長期股權(quán)投資
2100000
投資收益 8160000。
4.甲企業(yè)應(yīng)按稅務(wù)部門規(guī)定，辦理股息、紅利收入免稅備案手續(xù)。
5.填列企業(yè)所得稅年度納稅申報表附表十一（簡表 ）。
6.附表十一主要項目填報說明。第六列“會計核算投資收益”：填報納稅人按國家統(tǒng)一會計制度核算的投資收益金額。本行根據(jù)“投資收益”科目的數(shù)額計算填報，金額＝300＋816＝1116（萬元）。第七列“會計投資損益”：填報納稅人按照國家統(tǒng)一會計制度核算的扣除投資轉(zhuǎn)讓損益后的金額。在填列此項目時，應(yīng)剔除轉(zhuǎn)讓所得120萬元，金額＝1026－120＝996（萬元）。第十一列“投資轉(zhuǎn)讓凈收入”：填報納稅人因收回、轉(zhuǎn)讓或清算處置股權(quán)投資時，轉(zhuǎn)讓收入扣除相關(guān)稅費后的金額。此項目應(yīng)按收回1026萬元扣除股息、紅利696萬元后的差額330萬元填列。
掃一掃微信，學習實務(wù)技巧
高頓網(wǎng)校特別提醒：已經(jīng)報名2014年財會考試的考生可按照復習計劃有效進行！另外，高頓網(wǎng)校2014年財會考試高清課程已經(jīng)開通，通過針對性地講解、訓練、答疑、模考，對學習過程進行全程跟蹤、分析、指導，可以幫助考生全面提升備考效果。
