菏澤會計稅務實務：用足稅收優(yōu)惠的籌劃案例

　　案例

　　某人造板公司是一家從事生產(chǎn)木纖維板(人造板)的企業(yè)，主要從當?shù)啬静募庸c采購木片，生產(chǎn)加工后制成人造板出售。該公司采購的木片是由一種細小的木種加工的，該木料屬于薪材類。由于各種原因，改變進貨渠道和壓低收購價格都不可行，而當?shù)啬静募庸c都是小規(guī)模企業(yè)，其生產(chǎn)銷售的木片只能提供由稅務機關代開的增值稅專用發(fā)票，企業(yè)由此只能抵扣3%的進項稅額。為了企業(yè)發(fā)展，2010年，該公司擬延伸產(chǎn)品線，不僅生產(chǎn)人造板，還利用人造板加工家具進行銷售。

　　籌劃思路

　　1.關于原材料進項稅額的稅收籌劃

　　公司直接收購原材料木片，無法取得進項稅，或者只能取得很少的進項稅，是否可以直接收購原木？因為木片和原木屬于不同的產(chǎn)品，木片不屬于初級農(nóng)產(chǎn)品范圍，而原木屬于初級農(nóng)產(chǎn)品。按照現(xiàn)行增值稅相關規(guī)定，納稅人購進農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者生產(chǎn)的初級農(nóng)產(chǎn)品，可按收購金額的13%計算進項稅額。所以，公司改變收購渠道，到當?shù)剞r(nóng)戶手里采購原木，然后加工木片，經(jīng)詳細測算，改變采購流程后，當年可節(jié)省增值稅120萬元。

　　2.委托加工免征所得稅的稅收籌劃

　　收購的原木是由公司自己加工木片，還是委托當?shù)氐募庸c加工？如果由公司自己設立加工廠加工木片，依據(jù)企業(yè)所得稅法第二十七條和企業(yè)所得稅法實施條例第八十六條*9款第七項的規(guī)定，可以享受免征企業(yè)所得稅優(yōu)惠。但是這樣不僅搶了當?shù)赝瑯I(yè)加工點的市場，而且公司需要啟動初加工項目投資。如果委托當?shù)丶庸c加工木片，能否享受企業(yè)所得稅免征優(yōu)惠？根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于發(fā)布〈享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的農(nóng)產(chǎn)品初加工范圍(試行)〉的通知》(財稅〔2008〕149號)規(guī)定，林木產(chǎn)品初加工，指通過將伐倒的喬木、竹(含活立木、竹)去枝、去梢、去皮、去葉、鋸段等簡單加工處理，制成的原木、原竹、鋸材。該規(guī)定沒有將委托加工排除在外，而且將鋸材(木片)納入其中。此外，《國家稅務總局關于實施農(nóng)林牧漁業(yè)項目企業(yè)所得稅優(yōu)惠問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第48號)第九條規(guī)定，企業(yè)委托其他企業(yè)或個人從事企業(yè)所得稅法實施條例第八十六條規(guī)定的農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項目取得的所得，可享受相應的稅收優(yōu)惠政策。因此，該公司可拆分原材料收購部，設立獨立核算的原材料加工廠，負責收購原木等初級林木產(chǎn)品，再將原木委托當?shù)丶庸c加工木片，原材料加工廠享受免征企業(yè)所得稅優(yōu)惠。

　　3.綜合產(chǎn)品即征即退增值稅的稅收籌劃

　　公司采購的木料是一種薪材類，但是否屬于《財政部、國家稅務總局關于以農(nóng)林剩余物為原料的綜合利用產(chǎn)品增值稅政策的通知》(財稅〔2009〕148號)中規(guī)定的"三剩物"和"次小薪材"，尚不確定。公司生產(chǎn)的木纖維板，是否屬于財稅〔2009〕148號文件規(guī)定的綜合利用產(chǎn)品，亦有待認定。如果屬于規(guī)定的"三剩物"、"次小薪材"范圍和規(guī)定的綜合利用產(chǎn)品，可享受增值稅即征即退稅收優(yōu)惠。隨后，該公司提請質(zhì)量技術監(jiān)督等部門進行現(xiàn)場觀察測量，并出具了相關檢測報告。在國家實行綜合利用產(chǎn)品增值稅即征即退政策的最后一年(2010年)，公司適時享受了退稅80%的稅收優(yōu)惠。但是，如果對人造板進行深加工，生產(chǎn)家具銷售，因家具不在財稅〔2009〕148號文件規(guī)定的綜合利用產(chǎn)品之列，不享受增值稅即征即退政策。因此，建議公司拆分家具業(yè)務，設立獨立核算的家具廠。這樣，用于深加工生產(chǎn)家具的人造板收入也能享受增值稅即征即退政策。

　　4.資源綜合利用所得稅優(yōu)惠的稅收籌劃

　　《財政部、國家稅務總局關于國有農(nóng)口企事業(yè)單位征收企業(yè)所得稅問題的通知》(財稅字〔1997〕49號)發(fā)布的《免稅農(nóng)林產(chǎn)品初加工業(yè)范圍》中，林木產(chǎn)品初加工的范圍包括兩方面：一是通過將伐倒的喬木、竹(含活立木、竹)去枝、去梢、去皮、去葉、鋸段等簡單加工處理，制成的原木、原竹、鋸材；二是通過利用林業(yè)"三剩物"和"次小薪材"為原料生產(chǎn)的綜合利用產(chǎn)品。企業(yè)所得稅法實施以后，財稅〔2008〕149號文件將"綜合利用產(chǎn)品"排除在林木產(chǎn)品初加工范圍之外。也就是說，林業(yè)綜合利用產(chǎn)品不能免征企業(yè)所得稅。但是，依據(jù)企業(yè)所得稅法第三十三條、企業(yè)所得稅法實施條例第九十九條和財稅〔2008〕47號文件、財稅〔2008〕117號文件的規(guī)定，該公司以鋸末、樹皮、枝丫材為原材料，生產(chǎn)人造板及其制品取得的收入，在計算應納稅所得額時，減按90%計入當年收入總額。后來，經(jīng)有關技術部門鑒定，公司生產(chǎn)的部分人造板和對人造板進行深加工生產(chǎn)的部分家具，符合《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的技術標準。經(jīng)與稅務機關溝通，公司以鋸末、樹皮、枝丫材為原材料生產(chǎn)人造板及其制品取得的收入享受"減計收入"的企業(yè)所得稅優(yōu)惠，但必須與以木片為原材料生產(chǎn)人造板及其制品取得的收入分別核算。沒有分開核算的，不得享受優(yōu)惠政策。鑒于此，公司對以鋸末、樹皮、枝丫材為原材料和以木片為原材料生產(chǎn)人造板及其制品區(qū)別不同的生產(chǎn)線，分別核算收入。

　　提示

　　1.四項籌劃方案主要采用了進項稅額抵扣差異、林木初加工免征企業(yè)所得稅優(yōu)惠、綜合利用產(chǎn)品增值稅即征即退優(yōu)惠、"減計收入"的企業(yè)所得稅優(yōu)惠，預計可節(jié)省增值稅和企業(yè)所得稅560萬元以上。

　　2.在拆分原材料收購部、設立獨立核算的原材料加工廠時，出現(xiàn)了一個取舍的問題。如果拆分，加工廠可以免征企業(yè)所得稅，但其產(chǎn)品"木片"不屬于財稅〔2009〕148號文件規(guī)定的綜合利用產(chǎn)品，不享受增值稅即征即退政策，將帶來增值稅實際負擔的增加；如果不拆分，其在生產(chǎn)人造板環(huán)節(jié)可以享受增值稅即征即退政策，但不能享受免征企業(yè)所得稅優(yōu)惠。最后，企業(yè)經(jīng)過再三權衡，增值稅是按增值額的17%征收，加上進銷稅率差，其稅負必然小于21%，且增值稅即征即退只有最后一年，退稅比例80%；而企業(yè)所得稅稅率為25%.經(jīng)過比較分析，企業(yè)最終選擇了拆分后納稅的方式。

　　3.拆分家具業(yè)務以后，在人造板生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)和家具生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)，可重復享受"減計收入"的企業(yè)所得稅優(yōu)惠。

　　4.稅收籌劃方案應當根據(jù)企業(yè)的實際情況量身定做，沒有完全相同的稅收籌劃方案。

 　　　　

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