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淄博實務稅務技巧：職工福利費稅前扣除問題(一)

高頓網(wǎng)校2014-09-12 15:25terry

　　高頓網(wǎng)校友情提示，*7淄博實務稅務技巧相關(guān)內(nèi)容職工福利費稅前扣除問題(一)總結(jié)如下：

　　《企業(yè)所得稅法實施條例》（以下簡稱《實施條例》）第四十條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。”國稅函[2009]3號《關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（以下簡稱3號文）又對職工福利費的稅前扣除提出了要求，但一些具體問題上還不夠明確，使得實務中對職工福利費的稅前扣除還存在一些理解和操作上的問題，具體分析如下：

　　職工福利費的稅前扣除是否需遵循合理性要求？

　　3號文對《實施條例》第三十四條所稱的“合理工資薪金”作了較詳細的補充說明：“企業(yè)按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關(guān)管理機構(gòu)制訂的工資薪金制度規(guī)定實際發(fā)放給員工的工資薪金”。但必須注意的是，3號文未明確提到職工福利費的合理性問題。那么，對職工福利費的確認和稅前扣除是否不需要考慮合理性問題呢？

　　首先，職工福利費的稅前扣除應該遵循合理性?！镀髽I(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：“企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。”《實施條例》第二十七條又規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第八條所稱合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，應當計入當期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。”因此，在企業(yè)所得稅稅前扣除的所有支出，都應該遵循合理性的要求，包括職工福利費的支出。

　　其次，超范圍、超標準的福利費為不合理。3號文從表面上看雖僅對“合理的工資薪金”作了解釋，似乎沒有涉及職工福利費的合理性問題，但該文已詳細列舉了職工福利費可以稅前扣除的內(nèi)容和范圍，實際隱含了合理性要求，即如果企業(yè)超過該文規(guī)定的范圍和相關(guān)標準發(fā)放不合理的福利費，則不允許稅前扣除。需注意的是，該文規(guī)定的福利費范圍與《企業(yè)會計準則》規(guī)定范圍有所差異，所以，企業(yè)今后在進行涉稅處理時，必須進行相應的納稅調(diào)整。

　　第三，福利費支出必須規(guī)范核算。企業(yè)應參照3號文對工資薪金支出有章可循、有具可依的要求建章立制，即按照企業(yè)股東大會、董事會、職工權(quán)益委員會或相關(guān)管理機構(gòu)制訂的職工福利費列支制度（書面）規(guī)定的內(nèi)容和標準列支，而且必須是實際發(fā)生的、符合合理性原則的職工福利費支出才可以稅前扣除。另外，根據(jù)3號文規(guī)定，企業(yè)對發(fā)生的職工福利費應該單獨設(shè)置賬冊。沒有單獨設(shè)置賬冊準確核算的，稅務機關(guān)應責令企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)進行改正。逾期仍未改正的，稅務機關(guān)可對企業(yè)發(fā)生的職工福利費進行合理的核定。

　　職工福利費的稅前扣除是否需要合法票據(jù)？

　　長期以來，許多會計同仁認為，在職工工資總額14%范圍內(nèi)列支福利費是留給企業(yè)的自主權(quán)（新企業(yè)所得稅法規(guī)定在14%的范圍內(nèi)按實列支），稅務稽查人員一般忽略企業(yè)列支的職工福利費有沒有合法票據(jù)。那么，企業(yè)列支的職工福利費到底要不要合法票據(jù)呢？

　　稅法的“合理性”強調(diào)的是對可稅前扣除的項目應符合一般經(jīng)營常規(guī)和會計慣例，須要取得合法和適當?shù)膱箐N憑據(jù)。企業(yè)今后務必改變觀念，凡是發(fā)生的從外部購進或由外部提供的用于職工福利的支出，均應取得必要的發(fā)票和收據(jù)等合法憑據(jù)，稅務稽查人員在納稅檢查時，也要改變觀念，對即使在企業(yè)職工工資總額14%的范圍內(nèi)按實列支的職工福利費，也應仔細檢查其有無合法的列支票據(jù)。

　　必須說明的是，企業(yè)在其內(nèi)部發(fā)生的職工福利費支出往往無法取得由外單位提供的合法發(fā)票或收據(jù)，如企業(yè)以貨幣形式按標準發(fā)放職工的各項補貼、救濟費、安家費等。對于這部分福利性支出，不管是企業(yè)內(nèi)部負責審核的人員還是對稅務稽查人員，主要關(guān)注和審查支出的合理性和真實性，不拘泥于合法憑據(jù)的表面形式。

　　還必須注意的是，對于企業(yè)已經(jīng)在當年度職工福利費中列支，但至次年度才取得相關(guān)支出的合法報銷憑據(jù)能否在當年度稅前扣除的問題，盡管新《企業(yè)所得稅法》和《實施條例》等均未明確，但只要企業(yè)能夠在次年度企業(yè)所得稅年度匯算清繳截止日前（五月底）取得相關(guān)合法報銷憑據(jù)，就應該允許其在當年度稅前扣除，否則需進行納稅調(diào)整。

　　職工福利費稅前扣除的范圍究竟如何把握？

　　3號文對職工福利費內(nèi)容做了較為詳細的說明，即“《實施條例》第四十條規(guī)定的企業(yè)職工福利費，包括以下內(nèi)容：（一）尚未實行分離辦社會職能的企業(yè)，其內(nèi)設(shè)福利部門所發(fā)生的設(shè)備、設(shè)施和人員費用，包括職工食堂、職工浴室、理發(fā)室、……等。（二）為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項補貼和非貨幣性福利，包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費用、未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用、……等。（三）按照其他規(guī)定發(fā)生的其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤費、安家費、探親假路費等。”但是，《企業(yè)會計準則講解2008》對職工福利費范圍的解釋是：“職工福利費，主要包括職工因公負傷赴外地就醫(yī)路費、職工生活困難補助、未實行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費用，以及按規(guī)定發(fā)生的其他職工福利支出。”由此可見，兩者對職工福利費范圍的界定存在差異，且稅法界定的范圍比會計準則界定的范圍要明確和具體。

　　所以，企業(yè)在涉及職工福利費扣除的稅務處理時，只要是實際發(fā)生的符合3號文規(guī)定范圍而且不超過工資薪金總額14%的職工福利費*4直接列作職工福利費支出，用足稅收政策。但必須指出的是，3號文第三條對界定的職工福利費的內(nèi)容究竟是否是全列舉沒有明確。如果是全列舉，則該文沒有列舉的即使從情理上分析可以作為職工福利費支出的內(nèi)容，或者按照會計準則或會計制度規(guī)定應該作為職工福利費的支出，都不能在稅前扣除，如3號文沒有列舉的許多企業(yè)都存在的逢年過節(jié)發(fā)放的各種貨幣性福利和非貨幣性福利，或者平時以各種名目為職工集體提供的衣、食、住、行、玩樂、健康等各方面的福利待遇。而如果是非全列舉，則沒有列舉的其他從情理上分析應該作為職工福利費的支出又如何把握？因此，對于上述扣除范圍的問題還有待稅務部門予以進一步明確。但在沒有明確之前，企業(yè)在涉及企業(yè)所得稅處理時，暫先按3號文規(guī)定的列支范圍和標準判斷是否應計入稅法口徑。

　　還需特別說明的是，對于3號文已經(jīng)明確屬于職工福利費范圍的支出，在進行涉稅處理時必須列入職工福利費的范疇，而不應再按照會計處理方法或以往的習慣方法列入其他范圍。如已經(jīng)明確規(guī)定的“供暖費補貼”、“職工防暑降溫費”等，即使企業(yè)已經(jīng)按照會計準則或會計制度的規(guī)定直接計入了生產(chǎn)成本或管理費用等科目，但在匯算清繳企業(yè)所得稅時，應該按照稅法規(guī)定調(diào)整到職工福利費中列支，并受不超過工資薪金總額14%的標準控制，如果超過標準，則超過額部分不得在稅前扣除。

　　職工福利費的核算究竟要不要設(shè)置賬冊？

　　3號文通知明確規(guī)定“企業(yè)發(fā)生的職工福利費，應該單獨設(shè)置賬冊，進行準確核算。沒有單獨設(shè)置賬冊準確核算的，稅務機關(guān)應責令企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)進行改正。逾期仍未改正的，稅務機關(guān)可對企業(yè)發(fā)生的職工福利費進行合理的核定”。有人據(jù)此認為，稅務部門要求企業(yè)“單獨設(shè)置賬冊”，就是要求企業(yè)對職工福利費的支出在專門設(shè)置的賬冊中單獨進行核算，即必須將對職工福利費進行明細核算的賬頁單獨裝訂成冊，而不僅是簡單設(shè)置賬戶。這不僅說明了稅務部門已非常重視對職工福利支出稅前扣除的管理，而且也體現(xiàn)了職工福利費核算本身對納稅影響的重要性。

　　但是，3號文實際上并沒有對究竟如何“單獨設(shè)置賬冊”，以及如何“準確核算”職工福利費的問題予以明確說明。如果拘泥于“成冊”的形式，但一般企業(yè)僅幾頁紙的職工福利費明細賬頁如何裝訂