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《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)(2006)》(財(cái)會(huì)[2006]3號(hào))第十四條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。折舊，是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對(duì)應(yīng)計(jì)折舊額進(jìn)行系統(tǒng)分?jǐn)?。第十五條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值。而《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十九條規(guī)定，固定資產(chǎn)按照直線法計(jì)算的折舊，準(zhǔn)予扣除。第六十條規(guī)定，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限如下：(一)房屋、建筑物，為20年;(二)飛機(jī)、火車(chē)、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備，為10年;(三)與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的器具、工具、家具等，為5年;(四)飛機(jī)、火車(chē)、輪船以外的運(yùn)輸工具，為4年;(五)電子設(shè)備，為3年。
實(shí)際工作中，多數(shù)企業(yè)的會(huì)計(jì)方法與稅法規(guī)定是一致的。但也有一些企業(yè)出于各種原因，會(huì)計(jì)折舊年限長(zhǎng)于稅法規(guī)定的最低折舊年限。
現(xiàn)實(shí)工作中，對(duì)于會(huì)計(jì)折舊長(zhǎng)于稅法最低折舊年限有兩種處理方法。
一是視為會(huì)計(jì)與稅法無(wú)差異，不進(jìn)行納稅調(diào)整。
二是企業(yè)能夠按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，正確核算因稅法與會(huì)計(jì)規(guī)定的折舊年限不一致產(chǎn)生的暫時(shí)性差異(時(shí)間性差異)的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案后，在年度納稅申報(bào)時(shí)，可就該類(lèi)固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)折舊額與依照稅收規(guī)定確定的折舊額的差異進(jìn)行納稅調(diào)整。
第二種做法在上市公司會(huì)計(jì)處理中，屢有應(yīng)用，其折舊變更的作用是即調(diào)節(jié)增加會(huì)計(jì)利潤(rùn)，提高業(yè)績(jī)水平，又不致于付出納稅成本。
案例
2011年11月16日，剛剛完成定向增發(fā)的盾安環(huán)境發(fā)布公告，董事會(huì)決定變更固定資產(chǎn)折舊會(huì)計(jì)估計(jì)，將公司下屬全資子公司內(nèi)蒙古盾安光伏科技有限公司多晶硅業(yè)務(wù)機(jī)器設(shè)備折舊年限由10年，改按20年計(jì)提。資料顯示，盾安光伏目前機(jī)器設(shè)備價(jià)值約為10億元，本次會(huì)計(jì)估計(jì)變更前后年折舊額的差異額約為 4750萬(wàn)元。從而使盾安光伏年凈增加利潤(rùn)4750萬(wàn)元。
面對(duì)業(yè)績(jī)的壓力，一些上市公司進(jìn)行紙上自救，將延長(zhǎng)固定資產(chǎn)折舊年限，作為增加利潤(rùn)的一種手段。如：北京北緯通信科技股份有限公司公告稱(chēng)：從2011年07月01日起，將房屋建筑物類(lèi)固定資產(chǎn)的使用年限由目前的20年調(diào)整為20-50 年。
上市公司延長(zhǎng)折舊，目的在于一些上市公司會(huì)計(jì)核算時(shí)有意延長(zhǎng)固定資的折舊年限，減少折舊費(fèi)用，增大會(huì)計(jì)利潤(rùn)，由于在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)可以根據(jù)稅法最低折舊年限進(jìn)行納稅調(diào)減，應(yīng)納稅所得額并沒(méi)隨會(huì)計(jì)利潤(rùn)同步增大，企業(yè)所得稅也就沒(méi)有額外付出。
上市公司這種做法是否合法呢?
分析一
根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。企業(yè)折舊是企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的合理的支出，應(yīng)允許按稅法規(guī)定的最低年限扣除。
分析二
根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表>的通知》(國(guó)稅發(fā)[2008]101號(hào))文件及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于<中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表>的補(bǔ)充通知》(國(guó)稅函[2008]1081號(hào))文件規(guī)定，主表第15行“納稅調(diào)整減少額”：填報(bào)納稅人會(huì)計(jì)處理與稅收規(guī)定不一致，進(jìn)行納稅調(diào)整減少的金額。本行通過(guò)附表三《納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》“調(diào)減金額”列計(jì)算填報(bào)。以及附表九《資產(chǎn)折舊、攤銷(xiāo)納稅調(diào)整表》填報(bào)說(shuō)明：
1.第1列“賬載金額”：填報(bào)納稅人按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度計(jì)算提取折舊、攤銷(xiāo)的資產(chǎn)原值(或歷史成本)的金額。
2.第2列“計(jì)稅基礎(chǔ)”，填報(bào)納稅人按照稅收規(guī)定計(jì)算稅前扣除折舊、攤銷(xiāo)的金額。
3.第3列：填報(bào)納稅人按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制計(jì)算提取折舊、攤銷(xiāo)額的年限。
4.第4列：填報(bào)納稅人按照稅收規(guī)定計(jì)算稅前扣除折舊、攤銷(xiāo)額的年限。
5.第5列：填報(bào)納稅人按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度計(jì)算本納稅年度的折舊、攤銷(xiāo)額。
6.第6列：填報(bào)納稅人按照稅收規(guī)定計(jì)算稅前扣除的折舊、攤銷(xiāo)額。
7.第7列：金額=第5-6列。如本列為正數(shù)，進(jìn)行納稅調(diào)增;如本列為負(fù)數(shù)，進(jìn)行納稅調(diào)減。
按照以上文件規(guī)定，如果企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)提的折舊年限長(zhǎng)于稅法規(guī)定年限，可以進(jìn)行納稅調(diào)減。
分析三
企業(yè)當(dāng)年應(yīng)計(jì)提而未計(jì)提的折舊可以依據(jù)《稅收征收管理法》的規(guī)定，允許補(bǔ)計(jì)補(bǔ)提。
例：某公司2010年發(fā)現(xiàn)少計(jì)提了2008、2009兩個(gè)年度的固定資折舊20萬(wàn)元并予以補(bǔ)提。那么，該企業(yè)在2010年度所得稅匯算時(shí)，可以在稅前扣除。
根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。說(shuō)明以前年度少計(jì)提的折舊只能在當(dāng)年進(jìn)行稅前扣除。此外，《稅收征收管理法》第五十一條規(guī)定，納稅人超過(guò)應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還;納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)查實(shí)后應(yīng)當(dāng)立即退還;涉及從國(guó)庫(kù)中退庫(kù)的，依照法律、行政法規(guī)有關(guān)國(guó)庫(kù)管理的規(guī)定退還。
對(duì)于企業(yè)以前年度應(yīng)當(dāng)計(jì)提而未計(jì)提的折舊等費(fèi)用，如果不超過(guò)三年，可以在企業(yè)會(huì)計(jì)上作補(bǔ)提處理，企業(yè)所得稅不在補(bǔ)提年度調(diào)整，而應(yīng)追溯到應(yīng)當(dāng)計(jì)提、攤銷(xiāo)的年度進(jìn)行稅前扣除。
納稅人發(fā)現(xiàn)少計(jì)提折舊，可以扣除，那么，延長(zhǎng)折舊年限，按照稅法最低折舊年限扣除也應(yīng)該是合法、合理的。
綜合上述分析，企業(yè)會(huì)計(jì)折舊方法比稅法最低折舊年限長(zhǎng)，所計(jì)提的折舊少，可以作納稅調(diào)減。但其會(huì)計(jì)處理方法，應(yīng)符合國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度規(guī)定，并且一經(jīng)確認(rèn)調(diào)整，不得變更，同時(shí)，應(yīng)建立資產(chǎn)折舊納稅調(diào)整臺(tái)賬。
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