廊坊實(shí)務(wù)稅務(wù)技巧：增值稅納稅主體身份與其稅負(fù)率、毛利率的關(guān)系

　　依照稅法規(guī)定，增值稅的納稅義務(wù)人(納稅主體)分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。一般納稅人是指年應(yīng)征增值稅銷(xiāo)售額，超過(guò)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)和企業(yè)性單位。一般納稅人適用的基本稅率為17%。另外還有兩檔照顧性稅率，即納稅人銷(xiāo)售農(nóng)產(chǎn)品、糧食復(fù)制品、礦產(chǎn)品、化肥、飼料等，適用13% 稅率 ；納稅人出口貨物，適用零稅率。小規(guī)模納稅人是指年銷(xiāo)售額在規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)以下，并且會(huì)計(jì)核算不健全，不能按規(guī)定報(bào)送有關(guān)稅務(wù)資料的增值稅納稅人，即不能正確核算增值稅的銷(xiāo)項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額和應(yīng)納稅額的增值稅納稅人。小規(guī)模納稅人適用征收率的規(guī)定，即商業(yè)企業(yè)適用的征收率為4%，商業(yè)企業(yè)以外的其他企業(yè)適用的征收率為6%。由此可知，稅法對(duì)不同的納稅主體及其所從事的不同業(yè)務(wù)所給予的稅收待遇是有明顯差異的。那究竟是一般納稅人稅負(fù)重？還是小規(guī)模納稅人稅負(fù)重？這既是納稅主體關(guān)心的問(wèn)題，也是不宜一概而論的問(wèn)題。

　?。ㄒ唬┰鲋刀愐话慵{稅人的稅收規(guī)定概述

　　按稅法規(guī)定，增值稅一般納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額—當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額。其中：⑴銷(xiāo)項(xiàng)稅額=銷(xiāo)售額×適用稅率（17%或13%）；⑵銷(xiāo)售額為納稅人銷(xiāo)售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買(mǎi)方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但不包括收取的銷(xiāo)項(xiàng)稅額及代墊的運(yùn)費(fèi)；⑶進(jìn)項(xiàng)稅額為納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或者接受應(yīng)稅勞務(wù)所支付或負(fù)擔(dān)的增值稅額，該進(jìn)項(xiàng)稅額限于下列增值稅扣稅憑證上注明的增值稅額①?gòu)匿N(xiāo)售方取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額；②從海關(guān)取得的完稅憑證上注明的增值稅額；③此外，稅法還對(duì)下列三項(xiàng)業(yè)務(wù)規(guī)定了準(zhǔn)予計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額、并從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的政策：ａ一般納稅人向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購(gòu)買(mǎi)的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品或者向小規(guī)模納稅人購(gòu)買(mǎi)的農(nóng)產(chǎn)品，準(zhǔn)予按照買(mǎi)價(jià)的10%或13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額；ｂ一般納稅人外購(gòu)貨物以及銷(xiāo)售貨物所支付的運(yùn)輸費(fèi)用，根據(jù)結(jié)算單據(jù)（普通發(fā)票）所列運(yùn)費(fèi)的7%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額；ｃ從事廢舊物資經(jīng)營(yíng)的增值稅一般納稅人收購(gòu)廢舊物資，且不能取得增值稅率專用發(fā)票的，據(jù)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)使用的收購(gòu)憑證上注明的收購(gòu)金額，依10%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，準(zhǔn)予抵扣；d另外，稅法還規(guī)定了不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的項(xiàng)目，如購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額等。

　　（二）小規(guī)模納稅人的有關(guān)稅收規(guī)定

　　小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算公式為：應(yīng)納稅額=銷(xiāo)售額×適用的征收率。其中：①銷(xiāo)售額與上述一般納稅人中的銷(xiāo)售額所包含的內(nèi)容是一致的，即都是銷(xiāo)售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買(mǎi)方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但不包括按6%或4%的征收率收取的稅額；②小規(guī)模納稅人不實(shí)行按銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額求得應(yīng)納稅額的抵扣制度，而實(shí)行簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法。

　?。ㄈ┮话慵{稅人與小規(guī)模納稅人的稅負(fù)解析及其可籌劃性

　　由前述可知，增值稅納稅主體可區(qū)分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩種，稅法對(duì)該兩種納稅主體采取了不同的稅收制度。一般認(rèn)為小規(guī)模納稅人的稅負(fù)較重，因此人們會(huì)設(shè)法將納稅主體的身份確定為一般納稅人，并且一般納稅人也容易開(kāi)展購(gòu)銷(xiāo)業(yè)務(wù)；但有時(shí)也并非完全如此，如果納稅主體銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的毛利率較高或者業(yè)務(wù)規(guī)模較小,不適宜“小而全”地設(shè)置規(guī)范、健全的各種職能部門(mén)等情況,則將其納稅主體身份確定為小規(guī)模納稅人可能對(duì)納稅人更為有利。以下僅就納稅主體的毛利率和稅負(fù)率進(jìn)行解析。

　?、奔俣ǎ耗成虡I(yè)納稅主體的（不含增值稅）年銷(xiāo)售額為Ｑ，（不考慮人工成本費(fèi)用的）毛利率為Ｘ，則其購(gòu)進(jìn)成本額為Ｑ﹙1-Ｘ﹚，應(yīng)納稅額用Ｙ表示，稅負(fù)率用Ｙ＇表示。。

　?。?）納稅主體身份是一般納稅人且適用17%的增值稅率，則其進(jìn)項(xiàng)稅額為Ｑ﹙1-Ｘ﹚×17%，銷(xiāo)項(xiàng)稅額為Q×17%，應(yīng)納稅額Y1=Q×17%-Q(1-X)×17%=QX×17%，即應(yīng)納稅額等于銷(xiāo)售額乘以毛利率再乘以適用的增值稅率；稅負(fù)率Y1ˊ=Y1/Q=QX×17％／Ｑ＝Ｘ×17％，即稅負(fù)率等于毛利率與適用的增稅率之積．

　　（2）如果納稅主體為適用4％征收率的小規(guī)模納稅人，則其應(yīng)納稅額Ｙ2＝Ｑ×4％,即應(yīng)納稅額Ｙ與銷(xiāo)售毛利率Ｘ?zé)o關(guān)，僅與銷(xiāo)售額Ｑ有關(guān);其稅負(fù)率Ｙ2＇＝Ｙ2／Ｑ＝4％，即其稅負(fù)率是一個(gè)常數(shù)。

　　(3)利用稅負(fù)平衡公式求稅負(fù)臨界點(diǎn)Ａ的稅負(fù)率Ｙ0＇和毛利率Ｘ0

　　令Ｙ1＝Ｙ2＝Ｙ，有ＱＸ×17％＝Ｑ×4％

　　得Ｘ＝4％／17％＝23．53％

　　此值即為臨界點(diǎn)毛利率Ｘ0，即當(dāng)納稅住體的毛利率為23．53％時(shí)，一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅負(fù)（率）相等，都為4％。當(dāng)毛利率Ｘ>Ｘ0時(shí)，小規(guī)模納稅人的稅負(fù)較輕；當(dāng)ＸＸ0時(shí)，小規(guī)模納稅人的稅負(fù)較輕；反之，則一般納稅人的稅負(fù)較輕。也就是說(shuō)，納稅主體的毛利率較低時(shí)，選擇一般納稅人身份有利；毛利率較高時(shí)，選擇小規(guī)模納稅人身份有利。

 　　　　

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