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目前，許多超市和商場為了解決融資問題，往往發(fā)行各種對外銷售的購物卡，持卡者在銷售卡和持卡者在購物過程中存在不少稅務(wù)風險。如果不重視這些稅收風險的防范，則會給商家和購物卡者帶來補繳稅收、滯納金和罰款的風險。為了使廣大的商場、超市和購卡者從源頭上識別購物卡的稅收風險，并及時對癥下藥，筆者對購物卡的稅務(wù)風險進行梳理，在此基礎(chǔ)上提出了一些控制措施。
?。ㄒ唬┵徫锟ㄉ婕暗亩悇?wù)風險
購物卡涉及的稅務(wù)風險主要集中在三個方面，一是購物卡買賣環(huán)節(jié)發(fā)票開具的稅務(wù)風險；二是購物卡買賣雙方納稅申報環(huán)節(jié)中的稅務(wù)風險；三是購物卡最終消費者個稅扣繳的稅務(wù)風險。具體分述如下：
1、購物卡買賣環(huán)節(jié)發(fā)票開具的稅務(wù)風險
購物卡買賣環(huán)節(jié)的發(fā)票開具風險*5。主要體現(xiàn)兩方面：一方面是商場、超市等售卡者出售購物卡時收款開票，持卡人持購物卡去消費時再開具卷式發(fā)票。在這個流程中，實際上是開兩次票，一個是售卡者給購卡單位匯總開具一次發(fā)票；再一個是持卡人購物時候再開一次，存在重復(fù)納稅的風險，而且涉嫌虛開發(fā)票。另一方面是購卡人是直接向商家購買該商家發(fā)行的購物卡（代金券或提貨卡），要求開具“辦公用品”、“食品”和“勞保用品”等與企業(yè)經(jīng)營有關(guān)內(nèi)容的增值稅專用發(fā)票，按17%的進項稅額進行抵扣，但是持卡人在持卡消費時，購買的卻是其他名目的商品，那么這就構(gòu)成了開具虛假發(fā)票的行為，商家和購卡人都違反了《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》對發(fā)票的開具要求，將遭到稅務(wù)機關(guān)處罰的風險
2、購物卡買賣雙方納稅申報環(huán)節(jié)中的稅務(wù)風險
購物卡買賣雙方納稅申報環(huán)節(jié)中的稅務(wù)風險主要體現(xiàn)在增值稅、營業(yè)稅和企業(yè)所得稅的納稅申報上。具體分析如下兩點：
*9點是發(fā)卡單位沒有按照增值稅或營業(yè)稅的納稅義務(wù)履行納稅義務(wù)，結(jié)果延期交納增值稅或營業(yè)稅，將受到稅務(wù)機關(guān)的處罰，嚴重者構(gòu)成延期繳納稅款罪，將會受到刑法處罰。
如果發(fā)卡企業(yè)是增值稅納稅義務(wù)人，根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十九條對納稅義務(wù)發(fā)生時間的規(guī)定，企業(yè)銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天，先開具發(fā)票的，增值稅納稅義務(wù)為開具發(fā)票的當天?；诖?，發(fā)卡企業(yè)在收款后向購卡人開具發(fā)票的，必須于次月申報納稅。
然而，大型超市均采取計算機系統(tǒng)管理，統(tǒng)一收銀，統(tǒng)一開具發(fā)票。商品進入賣場后，由其庫房管理人員或電腦部相關(guān)人員將商品逐一錄入計算機系統(tǒng)內(nèi)。顧客購買商品付款時，由收銀員操作POS機下貨及收款。當收銀員下班后將全部現(xiàn)金交超市內(nèi)部金庫。內(nèi)部金庫依據(jù)計算機系統(tǒng)反映出的該收銀員應(yīng)收款項數(shù)額收取貨款。當收銀員交給金庫貨款多時，由金庫將多收部分退還收銀員。當收銀員少收貨款時，金庫要求收銀員必須補齊應(yīng)收款項金額。目前超市的現(xiàn)狀是，均不以開具發(fā)票的貨物金額申報納稅，而是以POS機實際收到的貨款數(shù)額申報納稅，作為稅務(wù)部門“以票管稅”已在超市失去實際意義，導(dǎo)致部分超市未嚴格執(zhí)行上述相關(guān)規(guī)定，售卡收款開票后不作銷售處理，而是等持卡人實際購貨時才作銷售處理，人為延遲了增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間。
如果發(fā)卡企業(yè)是營業(yè)稅的納稅義務(wù)人，根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》對納稅義務(wù)發(fā)生時間的規(guī)定，發(fā)卡企業(yè)雖然收到了款項，但由于購物卡尚未使用，發(fā)卡企業(yè)并未提供應(yīng)稅服務(wù)，因此并沒有達到法定的納稅義務(wù)時間。但是，實務(wù)上購卡人在支付款項時都會要求發(fā)卡企業(yè)開具發(fā)票，而一旦開具了發(fā)票，即使未到法定納稅義務(wù)發(fā)生時間，稅務(wù)機關(guān)也會要求發(fā)卡企業(yè)申報繳納稅款。
第二點是購卡企業(yè)在企業(yè)所得稅費用稅前扣除上。
購卡企業(yè)在企業(yè)所得稅費用稅前扣除上的稅務(wù)風險體現(xiàn)三方面：
（1）應(yīng)購卡者要求，售卡單位將發(fā)票開為“勞保”、“辦公用品”等各種增值稅發(fā)票，使得購卡者本應(yīng)在“業(yè)務(wù)招待費”、“職工福利費”中列支的部分，卻在“管理費用——辦公用品（勞保用品）”科目上核算，擠占了企業(yè)利潤，減少應(yīng)納稅所得額，偷逃企業(yè)所得稅。這將受到稅務(wù)部門的稽查，因為企業(yè)列支的辦公用品、食品、禮品等費用必須在后面附上詳細購買清單，尤其是大額的項目為辦公用品的發(fā)票，很容易被稅務(wù)部門認定為不實的費用。
?。?）售卡單位售卡時往往規(guī)定：本卡售后不記名、不掛失、不退換、不提取現(xiàn)金、不記息、丟失不補，并同時規(guī)定了使用期限。而持卡人在消費時不一定一次將卡內(nèi)金額消費完畢，有時卡里剩下較小金額時，持卡人就不處理了，也有人將卡丟失，這一部分無法進行消費的金額便成為發(fā)卡人的額外所得。聚少成多，絕大部分發(fā)卡人未按《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》的規(guī)定，將該部分額外所得作為確實無法償付的應(yīng)付款項，轉(zhuǎn)為企業(yè)的“營業(yè)外收入”，申報繳納企業(yè)所得稅。
?。?）個人消費購物卡的同時很可能要求發(fā)票。一般持購物卡購物后，超市不給開具發(fā)票（因為超市在賣卡時已經(jīng)給開過了）。但是經(jīng)有些人與超市協(xié)商或力爭后，超市也可能給持卡購物的消費者開具零售發(fā)票，少數(shù)人正好鉆了這個空子，花了購物卡還能回單位報銷。買完東西又收回錢，等于取得了雙倍的收入；對單位而言，假設(shè)購買購物卡時已在“管理費用”科目列支，給個人報銷時又可以重復(fù)列支，以零售發(fā)票入賬，無形中虛增了費用，偷逃了企業(yè)所得稅。
3、購物卡最終消費者個稅扣繳的稅務(wù)風險。
購物卡最終消費環(huán)節(jié)存在的稅務(wù)風險，體現(xiàn)在以下幾方面：
一是企業(yè)如果將購物卡用作職工福利，那么此項費用應(yīng)該并入員工當月的計稅工資總額，繳納個人所得稅。
二是企業(yè)如果將購物卡用作禮品贈送，那么根據(jù)《關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈送禮品有關(guān)個人所得稅問題的通知》（財稅[2011]50號）的規(guī)定，企業(yè)需要按照“其他所得”項目以20%的稅率代繳受贈人的個人所得稅。企業(yè)如果沒有履行代扣代繳義務(wù)，可能會遭到稅務(wù)部門的處罰，消費者也有可能被要求補繳個人所得稅。
三是集團購買某些商場的購物卡，往往能夠得到按購買金額一定比例返還的“優(yōu)惠”。至于這種優(yōu)惠是否以回扣方式取得，是否體現(xiàn)在發(fā)票上，最終落入誰的腰包，只有商家和經(jīng)手人心里清楚。對于這筆收入，從中受益者很少主動繳納個人所得稅。
?。ǘ┵徫锟ㄉ婕暗亩悇?wù)風險控制策略
基于購物卡涉及的以上稅務(wù)風險，可以采用以下稅務(wù)風險控制策略：
*9，對在售卡環(huán)節(jié)開具發(fā)票的，一律不得開具增值稅專用發(fā)票，只能開具普通發(fā)票，并且普通發(fā)票上注明為購物卡支出，同時規(guī)定購物卡在購物環(huán)節(jié)不得再開具卷式發(fā)票。
第二，發(fā)票開具必須逐欄逐項填寫完整，辦公用品等品名是一個屬概念，并不是一個具體的貨物名稱，因此一般情況下不應(yīng)允許填寫這些品名。對籠統(tǒng)地開為勞保、辦公用品、日用品等的，要求其附列具體明細清單。
第三，加強對超市開具的增值稅發(fā)票流向進行追蹤，對接受相關(guān)增值稅發(fā)票的單位加強審核，從企業(yè)的實物流向防止稅款流失。
第四，加強普通發(fā)票的日常管理和監(jiān)督。稅收管理員業(yè)定期對超市POS機的收銀數(shù)據(jù)、上傳數(shù)據(jù)、申報數(shù)據(jù)和企業(yè)的開票數(shù)據(jù)進行分析、評估，以減少和杜絕因購物卡所導(dǎo)致的稅收風險。
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