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在企業(yè)所得稅匯算清繳過(guò)程中，企業(yè)應(yīng)關(guān)注收入、成本、費(fèi)用、資產(chǎn)損失等項(xiàng)目的歸集與核算，規(guī)范稅前扣除，最關(guān)鍵的是要把握會(huì)計(jì)制度與企業(yè)所得稅法之間在收入和支出方面處理的差異。
收入差異及調(diào)整
一、視同銷售收入
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中沒(méi)有視同銷售的規(guī)定，在會(huì)計(jì)上不作為銷售核算。在稅務(wù)處理上，企業(yè)所得稅法第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2008〕828號(hào)）規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)用于市場(chǎng)推廣或銷售、交際應(yīng)酬、職工獎(jiǎng)勵(lì)或福利、股息分配、對(duì)外捐贈(zèng)和其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途等情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。
二、提供勞務(wù)收入
在會(huì)計(jì)處理上，提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，要同時(shí)滿足下列四個(gè)條件：一是收入的金額能夠可靠地計(jì)量；二是相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；三是交易的完工進(jìn)度能夠可靠地確定；四是交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。在滿足這四個(gè)條件的基礎(chǔ)上，對(duì)于已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本，能補(bǔ)償多少成本就確認(rèn)多少收入，預(yù)計(jì)不能得到補(bǔ)償?shù)模瑧?yīng)當(dāng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益，不確認(rèn)提供勞務(wù)收入。
在稅務(wù)處理上，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2008〕875號(hào)，以下簡(jiǎn)稱875號(hào)文件）規(guī)定，對(duì)于勞務(wù)收入的確認(rèn)條件和確認(rèn)方法，會(huì)計(jì)與稅法趨于一致，兩者都注重權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則。不同的是，875號(hào)文件沒(méi)有強(qiáng)調(diào)“相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”這一前置條件。
三、利息收入
在會(huì)計(jì)處理上，會(huì)計(jì)上規(guī)定采用實(shí)際利率法計(jì)算確認(rèn)利息收入，實(shí)際利率與名義利率差別很小的，也可采用名義利率（合同利率）計(jì)算利息收入。會(huì)計(jì)上按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)利息收入。
在稅務(wù)處理上，稅法要求按名義利率確認(rèn)利息收入，不認(rèn)可企業(yè)采用實(shí)際利率法確認(rèn)的利息收入。稅法要求按合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)利息收入。
支出差異及調(diào)整
一、利息支出
在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。
在稅務(wù)處理上，非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款，超過(guò)金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的部分，稅前不得扣除。企業(yè)向自然人借款，不能滿足稅法規(guī)定“企業(yè)與個(gè)人之間借貸是真實(shí)、合法、有效且簽訂了借款合同”的條件，其利息支出不能扣除；雖滿足上述條件，但高于金融企業(yè)同期同類貸款利率計(jì)算的部分稅前不得扣除。企業(yè)向關(guān)聯(lián)企業(yè)借款，超過(guò)標(biāo)準(zhǔn)的借款利息支出不得在稅前扣除。企業(yè)如果能夠證明相關(guān)交易活動(dòng)符合獨(dú)立交易原則，或者該企業(yè)的實(shí)際稅負(fù)不高于企業(yè)投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的，該企業(yè)對(duì)外借款所發(fā)生的利息，相當(dāng)于投資者實(shí)繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本資本額的差額應(yīng)計(jì)付的利息，不得在稅前扣除。
二、存貨減值損失
在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)存貨發(fā)生減值時(shí)要求提取存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，其對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)減值損失計(jì)入損益。在稅務(wù)處理上，只有在存貨實(shí)際發(fā)生損失時(shí)，其損失金額才能從應(yīng)納所得稅額中扣除。企業(yè)提取的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備金支出，在當(dāng)年的企業(yè)所得稅年度申報(bào)中應(yīng)作納稅調(diào)增，在以后年度因其價(jià)值恢復(fù)或轉(zhuǎn)讓處置而沖銷的準(zhǔn)備允許作相反的納稅調(diào)整。
三、借款費(fèi)用資本化
在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)建造或購(gòu)置需要安裝的固定資產(chǎn)，發(fā)生的借款費(fèi)用符合資本化條件的，計(jì)入固定資產(chǎn)入賬價(jià)值。在稅務(wù)處理上，稅法對(duì)利息的列支有許多規(guī)定，如果會(huì)計(jì)上的借款費(fèi)用超過(guò)稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，則超過(guò)部分不得計(jì)入建造或購(gòu)置需要安裝的固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，也不能作為財(cái)務(wù)費(fèi)用在稅前扣除。因此借款費(fèi)用資本化金額超過(guò)稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，建造或購(gòu)置需要安裝固定資產(chǎn)的初始計(jì)量，其計(jì)稅基礎(chǔ)小于會(huì)計(jì)成本，產(chǎn)生永久性差異，此差異不需要進(jìn)行納稅調(diào)整，但對(duì)后續(xù)計(jì)量中涉及的因計(jì)稅基礎(chǔ)小于會(huì)計(jì)成本而影響折舊額的部分，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
四、固定資產(chǎn)折舊
在會(huì)計(jì)處理上，除已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地外，其他所有的固定資產(chǎn)都計(jì)提折舊。會(huì)計(jì)上根據(jù)固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)生產(chǎn)能力或?qū)嵨锂a(chǎn)量、預(yù)計(jì)有形和無(wú)形損耗來(lái)確定折舊年限。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法。
在稅務(wù)處理上，稅法規(guī)定房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)，以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)，以融資租賃方式租出的固定資產(chǎn)，已足額提取折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)，與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的固定資產(chǎn)，單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地，以及其他不得計(jì)算折舊的固定資產(chǎn)不能計(jì)提折舊。
稅法限定了固定資產(chǎn)最低折舊年限，除由于技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快和常年處于強(qiáng)震動(dòng)、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)外，其他固定資產(chǎn)的折舊年限不得低于稅法規(guī)定的最低折舊年限。采用縮短折舊年限方法的，最低折舊年限不得低于企業(yè)所得稅實(shí)施條例規(guī)定的折舊年限的60%；若為購(gòu)置已使用過(guò)的固定資產(chǎn)，其最低折舊年限不得低于該條例規(guī)定的最低折舊年限減去已使用年限后剩余年限的60%。
稅法規(guī)定固定資產(chǎn)直線計(jì)算的折舊準(zhǔn)予扣除，符合加速折舊的固定資產(chǎn)可采用雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法。稅法規(guī)定已經(jīng)提取折舊固定資產(chǎn)的改建支出計(jì)入長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，按照固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)尚可使用年限分期攤銷。對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)提的折舊額大于稅法規(guī)定可稅前扣除的折舊額部分，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
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