天水高級會計實務(wù)：外資企業(yè)取得財政補助的涉稅處理

　　國家稅務(wù)總局《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)取得政府補助有關(guān)所得稅處理問題的批復(fù)》（國稅函[2007]408號，以下簡稱408號文件）對原有企業(yè)取得財政補助征稅辦法作了一些補充和修改。

　　1、政府補助的概念

　　政府補助實際上就是財政補貼收入，主要包括貨幣性補貼和非貨幣性資產(chǎn)補貼。對如何繳納所得稅問題，內(nèi)資企業(yè)所得稅相關(guān)法規(guī)早有具體規(guī)定，如財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)補貼收入征稅等問題的通知》（財稅字[1995]81號）規(guī)定，企業(yè)取得國家財政性補貼和其他補貼收入，除國務(wù)院、財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定不計入損益者外，應(yīng)一律并入實際收到該補貼收入年度的應(yīng)納稅所得額。但是，外資企業(yè)所得稅相關(guān)法規(guī)對此一直沒有較為明確的規(guī)定，因此，外資企業(yè)一般是按照會計制度規(guī)定作為補貼收入處理，或作為接受捐贈處理。按照上述處理，企業(yè)取得的政府補助，都要納入企業(yè)應(yīng)稅所得額繳納所得稅。這種不區(qū)分補助項目的具體情況一律征稅的做法，也是不盡合理的，在執(zhí)法實踐中，稅務(wù)人員也有征稅依據(jù)不足的感覺。

　　2、主要的涉稅處理

　　鑒于以上情況和新《企業(yè)所得稅法》的實施要求，408號文件就外商投資企業(yè)以及外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立的機構(gòu)、場所（以下稱企業(yè)）以各種方式從政府無償取得貨幣資產(chǎn)或非貨幣資產(chǎn)（以下稱政府補助），分別規(guī)定了以下三種情況進行稅務(wù)處理：

　　一是按照法律、行政法規(guī)和國務(wù)院規(guī)定，企業(yè)取得的政府補助免予征收企業(yè)所得稅的，企業(yè)對取得的該項政府補助按接受投資處理，即接受的政府補助資產(chǎn)按有關(guān)接受投資資產(chǎn)的稅務(wù)處理規(guī)定計價并可以計算折舊或攤銷；該項政府補助資產(chǎn)的價值不計入企業(yè)的應(yīng)納稅所得額。按照該項規(guī)定，外資企業(yè)取得的財政補助補貼收入，只要有相關(guān)的法律、行政法規(guī)或國務(wù)院的文件規(guī)定免予征稅，則企業(yè)可以不按會計制度規(guī)定作為補貼收入處理，也不需要作為接受政府捐贈記入捐贈收入處理，而是視為接受投資進行稅收處理。我們還可以進一步理解為，只要有法律、行政法規(guī)和國務(wù)院指明了專項用途，且沒有指明要征稅的政府補助，可以視為符合規(guī)定，免予征稅。如果接受的補助屬于非貨幣性資產(chǎn)，如固定資產(chǎn)等，其資產(chǎn)的價值還可以與其他資產(chǎn)一樣，按照稅法規(guī)定計算折舊或攤銷，其費用可以稅前扣除。在會計處理方面，外資企業(yè)還是應(yīng)該按新準則規(guī)定處理，即在增加資產(chǎn)的同時，將此項資產(chǎn)記入當期損益或作為遞延收益。納稅申報時，再進行調(diào)整處理。

　　二是除上述規(guī)定情形外，企業(yè)取得的政府補助符合以下條件之一的，該政府補助額不記入企業(yè)當期損益，但應(yīng)對以該政府補助所購置或形成的資產(chǎn)，按扣減該政府補助額后的價值計算成本、折舊或攤銷：

　　（1）政府補助的資產(chǎn)為企業(yè)長期擁有的非流動資產(chǎn)；

　　（2）企業(yè)雖以流動資產(chǎn)形式取得政府補助，但已經(jīng)或必須按政府補助條件用于非流動資產(chǎn)的購置、建造或改良投入。

　　應(yīng)該說，除了可以免稅的政府財政補助外，其他補助都必須納入征稅范圍。而征稅的方式有兩種，一種是直接將補助記入企業(yè)當期損益計算繳納所得稅。這種處理簡便易行，但是企業(yè)需要當期繳納稅收，增加了支付負擔(dān)。特別是在接受非現(xiàn)金資產(chǎn)的情況下，要求企業(yè)具備相當強的支付能力。另一種是暫時不繳納所得稅，采取分期遞延繳納的方式，這樣就可以緩解企業(yè)的當期支付壓力。正是基于后一種考慮，408號文件規(guī)定，政府補助額不記入企業(yè)當期損益，但其補助金額不得計提折舊或攤銷。也就是說，如果外企購置的非流動資產(chǎn)與政府財政補助有關(guān)，而該項補助額又暫時沒有記入當期損益征稅的情況下，那么，該項資產(chǎn)的計稅成本要按照會計成本減除補助金額后的價值確定。這與外資企業(yè)取得搬遷補償收入征稅處理十分相似，國家稅務(wù)總局《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)取得搬遷補償費收入稅務(wù)處理問題的批復(fù)》（國稅函[2003]115號）規(guī)定，企業(yè)取得搬遷補償費收入，凡搬遷后重新購置或建造與搬遷前相同或類似性質(zhì)和用途的固定資產(chǎn)（以下稱重置固定資產(chǎn)）的，應(yīng)將上述搬遷補償費收入加各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價值和處置費用后的余額，沖減企業(yè)重置固定資產(chǎn)的原價。

　　三是企業(yè)取得的政府補助不屬于上述兩種情形的，該政府補助額應(yīng)計入企業(yè)當期損益計算繳納企業(yè)所得稅。這項稅收處理不僅與現(xiàn)行新會計準則第16號《政府補助》基本一致，而且無論作為政府財政補助還是作為接受政府捐贈，也都是應(yīng)該納稅的。國家稅務(wù)總局《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)接受捐贈稅務(wù)處理的通知》（國稅發(fā)[1999]195號）規(guī)定：企業(yè)接受的貨幣捐贈，應(yīng)一次性計入企業(yè)當年度收益，計算繳納企業(yè)所得稅。此規(guī)定也還是與外資企業(yè)取得搬遷補償收入征稅處理相同，國家稅務(wù)總局《關(guān)于外商投資企業(yè)和外國企業(yè)取得搬遷補償費收入稅務(wù)處理問題的批復(fù)》（國稅函[2003]115號）規(guī)定：企業(yè)取得搬遷補償費收入，凡搬遷后不再重置與搬遷前相同或類似性質(zhì)和用途的固定資產(chǎn)的，根據(jù)《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則》第四十四條的規(guī)定，應(yīng)將上述搬遷補償費收入加各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價值及處置費用后的余額，計入企業(yè)當期應(yīng)納稅所得額，計算繳納企業(yè)所得稅。不過，文件對企業(yè)取得的政府補助一次性計入當期納稅的規(guī)定，與新會計處理方面存在些許差異。

 　　　　

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