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日前頒布的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（國務(wù)院令〔2007〕第512號，下稱新條例）于2008年1月1日起正式施行，《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則》（國務(wù)院令〔1991〕第085號，下稱舊細則）同時廢止。相對于舊細則，新條例對允許外資企業(yè)稅前扣除的相關(guān)費用界定有了較大變化，主要內(nèi)容涉及工資、薪金、職工福利費支出、業(yè)務(wù)招待費、廣告宣傳費和公益性捐贈等方面，這些變化應(yīng)引起外資企業(yè)的高度關(guān)注。
變化一：合理工資才可據(jù)實列支
新條例規(guī)定企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出，準予扣除，而舊細則規(guī)定外資企業(yè)的工資、薪金支出是按實際認定、據(jù)實扣除。新條例強調(diào)企業(yè)的工資、薪金支出必須是實際發(fā)生的、合理的工資、薪金，否則不予稅前扣除，這與舊細則區(qū)別較大，部分外資企業(yè)的不合理工資、薪金支出將不能稅前扣除。新法強調(diào)了工資、薪金支出的合理性，只要具有合理性，就可以扣除，外企應(yīng)認真審核工資、薪金支出項目，對于如分紅、借款利息支出等與受雇無關(guān)不具有合理性的項目不得作為工資、薪金支出列支。
變化二：借款費用歸集應(yīng)以12個月為界
舊細則規(guī)定，企業(yè)借款用于固定資產(chǎn)的購置、建造或者無形資產(chǎn)的受讓、開發(fā)，在該項資產(chǎn)投入使用前發(fā)生的利息，應(yīng)當計入固定資產(chǎn)的原價。而新條例規(guī)定，購置、建造和生產(chǎn)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購建期間發(fā)生的合理的借款費用，應(yīng)當作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本。
針對變化納稅人應(yīng)當謹慎處理流動資金貸款用途，如制造大型機械設(shè)備、船舶、飛機等持續(xù)時間超過12個月的生產(chǎn)經(jīng)營用流動資金貸款用途要與不超過12個月的貸款用途分清，分別作為當期費用或資本化處理。
變化三：匯兌損失稅前扣除范圍縮小
舊細則規(guī)定企業(yè)在籌建和生產(chǎn)、經(jīng)營中發(fā)生的匯兌損益，除國家另有規(guī)定外，應(yīng)當合理列為各所屬期間的損益。新條例則規(guī)定企業(yè)產(chǎn)生的匯兌損失，除已經(jīng)計入有關(guān)資產(chǎn)成本以及與向所有者進行利潤分配相關(guān)的部分外，準予扣除。
納稅人需要把握的是，舊外資企業(yè)所得稅規(guī)定匯兌損失可以合理列為各所屬期間的損益，只要損失是發(fā)生于籌建和生產(chǎn)、經(jīng)營中；而新所得稅規(guī)定已經(jīng)計入資產(chǎn)成本以及與向所有者進行利潤分配相關(guān)的部分不能稅前扣除。納稅人應(yīng)當獨立核算資產(chǎn)成本和利潤分配部分的匯兌損失，并且明確這一塊不得作為期間損益在稅前扣除。
變化四：福利費支出范圍擴大
舊細則規(guī)定企業(yè)當年度稅前扣除的職工福利費支出費用，不得超過企業(yè)全年職工稅前列支工資總額的14％，其超過部分也不得在以后年度扣除。新條例則為職工繳納的基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予扣除。另外，企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資、薪金總額14%的部分，準予扣除。
新條例對于職工福利費支出規(guī)定范圍更廣泛，保險費不再占用福利費指標，外資企業(yè)不必再把各類保險費列入職工福利費核算，應(yīng)充分利用以提升職工福利待遇，使之成為保障職工合法權(quán)益和激勵職工積極性的救濟措施，但要注意可稅前扣除的福利費支出是實際發(fā)生數(shù)，而不是計提數(shù)。
變化五：業(yè)務(wù)招待費只能按60％扣除
舊細則規(guī)定企業(yè)實際發(fā)生的交際應(yīng)酬費，實行分段限額扣除的辦法。新條例則規(guī)定企業(yè)只能按照發(fā)生額的60％扣除，且*6不得超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。
業(yè)務(wù)招待費的稅前扣除標準變化較大，值得外資企業(yè)關(guān)注。如一家年銷售收入900萬元的外資企業(yè)，交際應(yīng)酬費年實際發(fā)生5萬元，按舊細則規(guī)定稅前扣除限額為900×5‰＝4.5萬元，而新所得稅實行后，如果仍舊發(fā)生業(yè)務(wù)招待費5萬元，則扣除限額只有5×60％＝3萬元，比細則規(guī)定少扣除1.5萬元。因此，外資企業(yè)應(yīng)當在業(yè)務(wù)招待費不能全額扣除的前提下適當調(diào)整和控制招待規(guī)模，以求*5限度取得稅后效益。
變化六：廣告宣傳費和公益捐贈有了扣除限制
舊細則對廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費、公益性捐贈的稅前扣除沒有限制，只要能夠提供法定的依據(jù)，就可以據(jù)實扣除。而新條例規(guī)定廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費在不超過當年銷售（營業(yè)）收入15％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
外企應(yīng)當改變廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的核算方法，不再直接全額扣除，要通過建立備查簿或臺賬，動態(tài)管理廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費，在年度申報時及時調(diào)整，超過限額部分記入備查簿或臺賬在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
外企應(yīng)高度關(guān)注公益性捐贈扣除限額的變化，在作出捐贈決定之前，合理估計年度利潤總額，以求控制在限額之內(nèi)，避免不必要的納稅調(diào)整。
變化七：環(huán)保專項資金提取可全額扣除
新條例規(guī)定企業(yè)按規(guī)定提取的用于環(huán)境保護、生態(tài)恢復等方面的專項資金，準予扣除。而舊細則是沒有專項資金稅前扣除這一方面的規(guī)定，新條例增加了這一規(guī)定，有利于減輕外資企業(yè)為環(huán)境保護、生態(tài)恢復投入專項資金的成本負擔。不過，這里需要注意，企業(yè)提取用于環(huán)境保護、生態(tài)恢復等方面的專項資金，不得改變用途，只能用于保護生態(tài)環(huán)境，否則不予稅前扣除。
變化八：固定資產(chǎn)凈殘值可自行合理確定
舊細則中的固定資產(chǎn)是指使用年限在1年以上的房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具和其他與生產(chǎn)、經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營主要設(shè)備的物品，單位價值在2000元以下或者使用年限不超過2年的，可以按實際使用數(shù)額列為費用。
而新條例規(guī)定所指的固定資產(chǎn)是企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。對比舊細則，固定資產(chǎn)的范圍擴大，只要使用時間超過12個月的非貨幣性資產(chǎn)即應(yīng)界定為固定資產(chǎn)管理，這需要引起外企財務(wù)人員的高度重視，不能再把不屬于生產(chǎn)、經(jīng)營主要設(shè)備，單位價值在2000元以下或者使用年限不超過2年的物品按使用數(shù)額直接列為期間費用扣除，而必須按固定資產(chǎn)進行管理。
殘值方面，舊細則要求固定資產(chǎn)在計算折舊前應(yīng)當估計殘值，從固定資產(chǎn)原價中減除。殘值應(yīng)當不低于原價的10%；需要少留或者不留殘值的，須經(jīng)當?shù)囟悇?wù)機關(guān)批準。而新條例規(guī)定企業(yè)應(yīng)當根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的預計凈殘值。
另外，外資企業(yè)還要關(guān)注固定資產(chǎn)最低折舊年限的變化。新條例將電子設(shè)備的最低折舊年限由5年減為了3年，飛機、火車、輪船以外的運輸工具由5年減為4年。符合采取縮短折舊年限或者采取加速折舊方法條件的，最低折舊年限不得低于規(guī)定折舊年限的60%；采取加速折舊方法的，可以采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。
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