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隨著節(jié)日的到來，各家商場(chǎng)都迎來了購(gòu)物高潮，購(gòu)物卡成了商場(chǎng)交易的主要方式之一。各大商場(chǎng)、超市為了擴(kuò)大銷售額，采取了形式多樣的促銷手段，紛紛推出不同的銷售折扣購(gòu)物卡，如，購(gòu)物卡的面值為5萬元以下的，折扣為9.2折，5萬元以上的，折扣為8.5折，以此類推。另外，購(gòu)物卡通常是有有效期限的，如果購(gòu)物卡過期后仍有余額，那么企業(yè)應(yīng)該如何進(jìn)行賬務(wù)及稅務(wù)處理呢？新的促銷方式，隨之產(chǎn)生新的問題，以下對(duì)銷售折扣購(gòu)物卡的促銷方式作一粗淺分析，僅供參考。
銷售折扣購(gòu)物卡的特點(diǎn)
商業(yè)折扣，是指企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品標(biāo)價(jià)上給予的價(jià)格扣除。銷售折讓，是指企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價(jià)上給予的減讓。各商家推出了銷售折扣購(gòu)物卡，即銷售購(gòu)物卡面值金額與實(shí)際售價(jià)金額不同，如電信單位銷售的各種有價(jià)電話卡，電話卡面值100元；而實(shí)際取得收入30元。換言之，客戶支付30元，可以獲得100元經(jīng)濟(jì)利益，實(shí)質(zhì)上是價(jià)格上的優(yōu)惠。因此，銷售折扣購(gòu)物卡可以確認(rèn)為商業(yè)折扣。但無論何種銷售方式都有一個(gè)共性，即具有讓利和打折銷售等特點(diǎn)。
銷售折扣購(gòu)物卡會(huì)計(jì)處理不統(tǒng)一
由于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)此類銷售業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理未作具體規(guī)定，實(shí)務(wù)操作不統(tǒng)一，通常采用以下兩種處理方法：
?。?）按購(gòu)物卡面值金額全額確認(rèn)收入，并計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅額。
某商場(chǎng)推出折扣購(gòu)物卡活動(dòng)，顧客購(gòu)買面值5萬元以下的購(gòu)物卡，折扣92折；5萬元或以上的，折扣85折。例：銷售面值1萬元購(gòu)物卡；折扣92折，賬務(wù)和稅務(wù)上處理：
在銷售購(gòu)物卡時(shí)：
借：庫(kù)存現(xiàn)金 9200（實(shí)收金額）
銷售費(fèi)用 800（折扣）
貸：預(yù)收賬款 10000（購(gòu)物卡面值）
在持卡人用購(gòu)物卡消費(fèi)，增值稅率為17%：
借：預(yù)收賬款 10000（購(gòu)物卡面值）
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 8547
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 1453（8547×17%）
（2）按實(shí)際收入金額確認(rèn)收入，并計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅額。
在銷售購(gòu)物卡時(shí)：
借：庫(kù)存現(xiàn)金 9200
貸：預(yù)收賬款 9200
在持卡人用購(gòu)物卡消費(fèi)，增值稅率為17%：
借：預(yù)收賬款 9200
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 7863.25
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1336.75（7863.25×17%）
分析：企業(yè)按購(gòu)物卡面值金額或購(gòu)物卡實(shí)收金額確認(rèn)收入，不同的增值稅計(jì)稅依據(jù)產(chǎn)生了計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅額差額116.25元（1453-1336.75）。
銷售折扣購(gòu)物卡稅務(wù)處理
1、收入金額的確認(rèn)。
《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》第六條規(guī)定，銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，但是不包括收取的銷項(xiàng)稅額。
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國(guó)稅函[2008]875號(hào)）*9條規(guī)定，除企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則。*9條第（五）項(xiàng)規(guī)定，企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品價(jià)格上給予的價(jià)格扣除屬于商業(yè)折扣，商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。
《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問題的通知》（財(cái)稅[2003]16號(hào)）第三條（二）規(guī)定：“電信單位銷售的各種有價(jià)電話卡，由于其計(jì)費(fèi)系統(tǒng)只能按有價(jià)電話卡面值出賬并按有價(jià)電話卡面值確認(rèn)收入，不能直接在銷售發(fā)票上注明折扣折讓額，以按面值確認(rèn)的收入減去當(dāng)期財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)上體現(xiàn)的銷售折扣折讓后的余額為營(yíng)業(yè)額。”
參照上述規(guī)定，對(duì)商場(chǎng)或超市銷售購(gòu)物卡時(shí)，無論是增值稅，還是企業(yè)所得稅的計(jì)稅收入，均應(yīng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。
需要注意的是，企業(yè)如果只能按面值入賬并按購(gòu)物卡面值確認(rèn)收入，不能直接在銷售發(fā)票上注明折扣折讓額的，是否可以參照電信單位營(yíng)業(yè)稅方面的處理規(guī)定，按面值確認(rèn)的收入減去當(dāng)期財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)上體現(xiàn)的銷售折扣折讓后的余額為銷售額，建議企業(yè)在處理時(shí)要取得稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可。
2、銷售購(gòu)物卡增值稅納稅義務(wù)時(shí)間和開具發(fā)票時(shí)間。
根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十八條*9款規(guī)定，采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天。
《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則》第三十三條規(guī)定，填開發(fā)票的單位和個(gè)人必須在發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入時(shí)開具發(fā)票。未發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)一律不準(zhǔn)開具發(fā)票。
因此，企業(yè)銷售折扣購(gòu)物卡的行為，屬于直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，應(yīng)在銷售購(gòu)物卡并收取貨款的同時(shí)確認(rèn)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生。但在購(gòu)物卡發(fā)放和消費(fèi)環(huán)節(jié)，必須在消費(fèi)環(huán)節(jié)確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入并開具發(fā)票，在購(gòu)物卡發(fā)放時(shí)一律不準(zhǔn)開具發(fā)票，避免重復(fù)開具發(fā)票現(xiàn)象。
銷售折扣購(gòu)物卡會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》第四條規(guī)定，銷售商品收入同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：
?。ㄒ唬┢髽I(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；
（二）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施有效控制；
?。ㄈ┦杖氲慕痤~能夠可靠地計(jì)量；
?。ㄋ模┫嚓P(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；
（五）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計(jì)量。
《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國(guó)稅函[2008]875號(hào)）*9條規(guī)定，除企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則。
?。ㄒ唬┢髽I(yè)銷售商品同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)：
1.商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；
2.企業(yè)對(duì)已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實(shí)施有效控制；
3.收入的金額能夠可靠地計(jì)量；
4.已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。
通常，超市或商場(chǎng)的銷售收入是以收銀機(jī)系統(tǒng)銷售商品的數(shù)據(jù)為準(zhǔn)，超市或商場(chǎng)銷售購(gòu)物卡時(shí)，在會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理上，未同時(shí)滿足銷售商品確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)條件，即商品的所有權(quán)尚未交付出去，將發(fā)生的銷售方的成本不能夠可靠地核算。但在銷售購(gòu)物卡并收取貨款的同時(shí)增值稅納稅義務(wù)時(shí)間已經(jīng)發(fā)生，應(yīng)計(jì)提銷項(xiàng)稅額。
會(huì)計(jì)與稅法同步賬務(wù)處理：
在銷售購(gòu)物卡時(shí)，增值稅率為17%：
借：庫(kù)存現(xiàn)金 9200（實(shí)收金額）
貸：預(yù)收賬款 7863.25（不含稅）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）1336.75
在持卡人用購(gòu)物卡消費(fèi)：
借：預(yù)收賬款 7863.25（不含稅）
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 7863.25
分析：由此可見，銷售折扣卡的行為，可按折扣后的銷售額繳納增值稅、企業(yè)所得稅。另外，以銷售購(gòu)物卡方式銷售貨物的，屬于直接收款方式銷售貨物，應(yīng)在銷售購(gòu)物卡并收取貨款的同時(shí)確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，同時(shí)對(duì)其實(shí)際收入按適用稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅額，但在銷售購(gòu)物卡時(shí)，不能開具發(fā)票（不包括增值稅專用發(fā)票）。在持卡購(gòu)物消費(fèi)時(shí)，企業(yè)應(yīng)確認(rèn)為收入并開具發(fā)票，但不在計(jì)提銷項(xiàng)稅額，避免沖提銷項(xiàng)稅額和重復(fù)開具發(fā)票。
折扣購(gòu)物卡沉淀的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南》附錄：會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理規(guī)定，“營(yíng)業(yè)外收入”科目核算企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)營(yíng)業(yè)外收入，主要包括非流動(dòng)資產(chǎn)處置利得、非貨幣性資產(chǎn)交換利得、債務(wù)重組利得、政府補(bǔ)助、盤盈利得、捐贈(zèng)利得等。
《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十二條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第六條第（九）項(xiàng)所稱其他收入，是指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法第六條第（一）項(xiàng)至第（八）項(xiàng)規(guī)定的收入外的其他收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實(shí)無法償付的應(yīng)付款項(xiàng)、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)、債務(wù)重組收入、補(bǔ)貼收入、違約金收入、匯兌收益等。因此，企業(yè)對(duì)到期失效的有價(jià)折扣購(gòu)物卡沉淀金額，應(yīng)于到期日次月全部結(jié)轉(zhuǎn)確認(rèn)營(yíng)業(yè)外收入，并計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
會(huì)計(jì)與稅法同步賬務(wù)處理：
借：預(yù)收賬款（不含稅）
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）
貸：營(yíng)業(yè)外收入
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