廣元稅務(wù)實(shí)務(wù)方法總結(jié)：準(zhǔn)則趨同路線圖中的實(shí)務(wù)

　　目前，建立全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將會(huì)計(jì)準(zhǔn)則問題提到了前所未有的高度，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)（IASB）采取了系列重要舉措，加速了各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的步伐。在這一背景下，我國(guó)及時(shí)發(fā)布了《中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則持續(xù)全面趨同路線圖（征求意見稿）》，表示IASB計(jì)劃在2011年完成對(duì)金融工具、收入、財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)等重大項(xiàng)目的修改，我國(guó)計(jì)劃于2010年啟動(dòng)準(zhǔn)則體系的修訂工作，力爭(zhēng)2011年完成，2012年起在所有大中型企業(yè)實(shí)施。

　　目前，IASB正在對(duì)金融工具的分類和計(jì)量、公允價(jià)值、財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)、收入幾個(gè)準(zhǔn)則進(jìn)行較大幅度的修改。

　　根據(jù)IASB發(fā)布的*9階段征求意見稿《金融工具的分類和計(jì)量》，IASB將大大簡(jiǎn)化對(duì)金融工具的分類和會(huì)計(jì)處理，將目前4類金融資產(chǎn)簡(jiǎn)化為以攤余成本和公允價(jià)值計(jì)量?jī)纱箢?，并且擴(kuò)大公允價(jià)值計(jì)量的范圍。中國(guó)支持IASB簡(jiǎn)化《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)——金融工具：確認(rèn)和計(jì)量》（IASB39）的修改，認(rèn)為簡(jiǎn)化方案基本可行，但如果擴(kuò)大公允價(jià)值計(jì)量的范圍，中國(guó)作為新興市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家表示擔(dān)憂。我國(guó)認(rèn)為，具有基本的貸款特征并以合同收益為基礎(chǔ)管理的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，采用攤余成本計(jì)量能夠提供更具決策有用性的信息。

　　根據(jù)財(cái)政部公布的《我國(guó)上市金融企業(yè)2008年金融資產(chǎn)四分類情況分析報(bào)告》年報(bào)分析表明，27家上市金融企業(yè)持有的金融資產(chǎn)構(gòu)成中，貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資占金融資產(chǎn)總額的比例分別為70.97％、12.49％和14.71％，合計(jì) 占金融資產(chǎn)總額的比例高達(dá)98.17％。這3個(gè)金融資產(chǎn)類別正是IASB建議取消的，其中除有少數(shù)金融資產(chǎn)可以繼續(xù)采用攤余成本計(jì)量外，其余均需采用公允價(jià)值計(jì)量。IASB的建議如獲通過(guò)，將使我國(guó)上市金融企業(yè)花費(fèi)巨額成本實(shí)施系統(tǒng)改造，更將對(duì)金融資產(chǎn)的估值能力和定價(jià)水平形成巨大挑戰(zhàn)，進(jìn)而對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理和風(fēng)險(xiǎn)偏好、資本管理能力和未來(lái)發(fā)展戰(zhàn)略產(chǎn)生更深遠(yuǎn)的影響。目前，我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)還不夠完善，特別是金融工具的形成機(jī)制和報(bào)價(jià)系統(tǒng)還很不完善，會(huì)計(jì)、審計(jì)、資產(chǎn)評(píng)估人員的水平和能力還亟待提高，全面實(shí)施公允價(jià)值的基礎(chǔ)和條件尚不具備。

　　因此，我國(guó)應(yīng)當(dāng)認(rèn)真研究分析IASB有關(guān)金融工具分類和計(jì)量，以及公允價(jià)值的征求意見稿，積極參與其中，同時(shí)結(jié)合我國(guó)國(guó)情旗幟鮮明地提出恰當(dāng)?shù)恼呓ㄗh，積極向IASB反饋并力爭(zhēng)使其采納，提升我國(guó)在會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)國(guó)際制定過(guò)程中的話語(yǔ)權(quán)和影響力。

　　IASB也對(duì)目前財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則提出了大幅修改，主要是采用了美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）的做法。如財(cái)務(wù)狀況表將被分為幾類主要活動(dòng)（經(jīng)營(yíng)、投資和籌資、所得稅和終止經(jīng)營(yíng)），而不是按目前的報(bào)表分為資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益；綜合收益表規(guī)定所有主體必須單獨(dú)列報(bào)一張綜合收益表，并將其他綜合收益項(xiàng)目單獨(dú)在一個(gè)部分列示，該報(bào)表將包括當(dāng)期利潤(rùn)或損失，或者凈收益的小計(jì)數(shù)、所得稅、終止經(jīng)營(yíng)以及綜合收益總額?？梢?，財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)和披露與目前的列報(bào)和披露存在極大的不同，可以說(shuō)根本性的改變，甚至是顛覆性的。

　　我國(guó)贊同在財(cái)務(wù)報(bào)表中引入其他綜合收益，但不宜大幅度改革現(xiàn)有財(cái)務(wù)報(bào)表的內(nèi)部結(jié)構(gòu)和列報(bào)項(xiàng)目。因?yàn)楝F(xiàn)有的財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)結(jié)構(gòu)和項(xiàng)目在實(shí)務(wù)中應(yīng)用良好，無(wú)必要進(jìn)行較大的結(jié)構(gòu)性調(diào) 整，如果對(duì)報(bào)表列報(bào)做出重大修改，法律上也存在某些障礙。

　　而針對(duì)收入準(zhǔn)則，IASB的基本方向是與ＦＡＳＢ趨同。該討論稿對(duì)收入確認(rèn)原則做了框架性的探討，旨在建立一個(gè)能替代多數(shù)現(xiàn)行收入確認(rèn)準(zhǔn)則的模型，消除目前不同準(zhǔn)則之間收入確認(rèn)不一致的問題，從而提高收入確認(rèn)的可比性和財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)收入的可理解性。我們認(rèn)為，這個(gè)基本方向和目標(biāo)是好的，有利于統(tǒng)一收入確認(rèn)政策和標(biāo)準(zhǔn)，但新的規(guī)定也有一些重大變化，這些建議可能導(dǎo)致某些領(lǐng)域收入確認(rèn)發(fā)生重大變化，例如，關(guān)于僅當(dāng)客戶獲得對(duì)相關(guān)資產(chǎn)的控制權(quán)時(shí)才能夠確認(rèn)收入的建議，將對(duì)我國(guó)現(xiàn)行的建造合同完工百分比法帶來(lái)較大沖擊。而且，根據(jù)新準(zhǔn)則，有附加條件的復(fù)雜收入確認(rèn)將需要依賴一些數(shù)學(xué)模型和計(jì)算公式，需要更多的估計(jì)與判斷，對(duì)會(huì)計(jì)、審計(jì)人員提出了更高的能力要求。

　　目前，中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）之間還存在的幾個(gè)差異，有的已經(jīng)消除，有的正在溝通、討論過(guò)程中。如IASB最終于2009年8月4日正式批準(zhǔn)對(duì)《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第24號(hào)——關(guān)聯(lián)方披露》的修改，修改后的準(zhǔn)則考慮了中國(guó)的實(shí)際情況，消除了在這一問題上中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則之間的差異。企業(yè)改制資產(chǎn)評(píng)估的會(huì)計(jì)處理也是中國(guó)特有的問題，財(cái)政部向IASB多次尋求解決方案。2009年8月26日，IASB在其年度改進(jìn)項(xiàng)目中通過(guò)修訂《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第1號(hào)——首次采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》，承諾對(duì)這一問題進(jìn)行修改。

　　中國(guó)的企業(yè)合并準(zhǔn)則規(guī)定了同一控制下企業(yè)合并和非同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理。國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則只規(guī)定了非同一控 制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理方法即購(gòu)買法，沒有規(guī)定同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理。經(jīng)過(guò)研究發(fā)現(xiàn)，同一控制下企業(yè)合并的做法，在發(fā)達(dá)國(guó)家，由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)比較完善，管理層操縱和舞弊進(jìn)行不當(dāng)會(huì)計(jì)處理的比率較低，采用購(gòu)買法編制財(cái)務(wù)報(bào)表一般不會(huì)誤導(dǎo)報(bào)表使用者；然而在發(fā)展中國(guó)家和新興市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家，存在大量的國(guó)有企業(yè)，以及私營(yíng)企業(yè)集團(tuán)，幾家或幾十家企業(yè)受同一最終控制人（包括公司和個(gè)人）控制的情況較多，在這種情況下的企業(yè)合并如果都采用購(gòu)買法，容易被管理層操縱和舞弊，進(jìn)行不當(dāng)會(huì)計(jì)處理，不能給報(bào)表使用者提供決策有用的信息。因此，我國(guó)準(zhǔn)則規(guī)定的同一控制下企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理不僅適合中國(guó)國(guó)情，同時(shí)也是適用于發(fā)展中國(guó)家和新興市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家的。目前，我國(guó)財(cái)政部已經(jīng)與IASB積極溝通，希望IASB對(duì)此問題進(jìn)行立項(xiàng)，爭(zhēng)取讓IASB接受我國(guó)的建議。

　　國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)計(jì)提的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等非流動(dòng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備允許轉(zhuǎn)回并計(jì)入當(dāng)期損益。中國(guó)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)定，此類資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)不得轉(zhuǎn)回。我國(guó)的規(guī)定與FASB的規(guī)定一致。因?yàn)榉橇鲃?dòng)資產(chǎn)的減值一般都是永久性的，很少是暫時(shí)性的。如由于技術(shù)進(jìn)步，出現(xiàn)了新的更先進(jìn)的設(shè)備和技術(shù)，使原有設(shè)備和技術(shù)面臨閑置或淘汰，或者使用壽命縮短，或者生產(chǎn)的產(chǎn)品缺乏市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力；或者是由于自然災(zāi)害，而導(dǎo)致的固定資產(chǎn)遭受破壞，面臨損毀、報(bào)廢等情形。這些情況造成的減值不同于存貨等流動(dòng)資產(chǎn)的減值，受市場(chǎng)的短期波動(dòng)影響較大，有時(shí)能夠迅速反彈或轉(zhuǎn)回。因此，我國(guó)準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)非流動(dòng)資產(chǎn)減值不允許轉(zhuǎn)回是很有道理的，符合市場(chǎng)客觀規(guī)律的。目前IASB也與美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）就有關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則趨同項(xiàng)目進(jìn)行研究，共同研究解決這一問題。

 　　　　

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