東營(yíng)國家會(huì)計(jì)學(xué)院繼續(xù)教育網(wǎng)：事業(yè)單位應(yīng)交增值稅會(huì)計(jì)處理淺析

　　增值稅納稅人根據(jù)其經(jīng)營(yíng)規(guī)模及會(huì)計(jì)核算是否健全，劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。根據(jù)《增值稅一般納稅人申請(qǐng)認(rèn)定辦法》（國稅發(fā)[1994]59號(hào)）的規(guī)定：一般納稅人是指年應(yīng)征增值稅銷售額超過財(cái)政部規(guī)定的小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)和企業(yè)性單位。下列納稅人不屬于一般納稅人：（1）年應(yīng)稅銷售額未超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)；（2）個(gè)人；（3）非企業(yè)性單位；（4）不經(jīng)常發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為的企業(yè)。

　　根據(jù)《增值稅小規(guī)模納稅人征收管理辦法》（國稅發(fā)[1994]116號(hào)）的規(guī)定：小規(guī)模納稅人是指年銷售額在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以下，并且會(huì)計(jì)核算不健全，不能按規(guī)定報(bào)送有關(guān)稅務(wù)資料的增值稅納稅人。小規(guī)模納稅人的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)是：（1）從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或提供應(yīng)稅勞務(wù)為主、并兼營(yíng)貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)征增值稅銷售額在100萬元以下的；（2）從事貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在180萬元以下的；（3）年應(yīng)稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的個(gè)人、非企業(yè)性單位，不經(jīng)常發(fā)生應(yīng)稅行為的企業(yè)，視同小規(guī)模納稅人納稅。但是，年應(yīng)稅銷售額未超過標(biāo)準(zhǔn)的小規(guī)模企業(yè)（未超過標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)和企業(yè)性單位），賬簿健全，能準(zhǔn)確核算并提供銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額，并能按規(guī)定報(bào)送有關(guān)稅務(wù)資料的，經(jīng)企業(yè)申請(qǐng)，稅務(wù)部門可將其認(rèn)定為一般納稅人。因此，無論事業(yè)單位的年應(yīng)征增值稅銷售額有多大，會(huì)計(jì)核算多么健全，其非企業(yè)單位的性質(zhì)決定了它不可能成為增值稅一般納稅人，而只能被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人。

　　《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，事業(yè)單位購入材料，應(yīng)以購價(jià)、運(yùn)雜費(fèi)作為材料入賬價(jià)格。事業(yè)單位購入的自用材料，按實(shí)際支付的含稅價(jià)格計(jì)算。事業(yè)單位購入的非自用材料，按《增值稅暫行條例》規(guī)定屬于小規(guī)模納稅人的，其購進(jìn)材料應(yīng)按實(shí)際支付的含稅價(jià)格計(jì)算；按《增值稅暫行條例》規(guī)定屬于一般納稅人的，其購進(jìn)的材料按不含稅價(jià)格計(jì)算?！吨贫取吠瑫r(shí)還規(guī)定：事業(yè)單位收到款項(xiàng)或取得收入時(shí)，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等科目，屬于小規(guī)模納稅人的事業(yè)單位，按實(shí)際收到的價(jià)款，貸記“事業(yè)收入”、“經(jīng)營(yíng)收入”等科目；屬于一般納稅人的事業(yè)單位，按實(shí)際收到的價(jià)款扣除增值稅銷項(xiàng)稅額，貸記“事業(yè)收入”、“經(jīng)營(yíng)收入”等科目，按計(jì)算出的應(yīng)交增值稅銷項(xiàng)稅額，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。

　　但在實(shí)際工作中，事業(yè)單位購進(jìn)的材料，很難劃分清楚是自用的還是非自用的；且作為小規(guī)模納稅人的事業(yè)單位，取得收入的會(huì)計(jì)處理與《關(guān)于增值稅會(huì)計(jì)處理的規(guī)定》不一致，容易產(chǎn)生誤解。筆者建議，既然事業(yè)單位只能被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人，那么其購買材料的入賬價(jià)值就只能是包括增值稅的含稅價(jià)格。事業(yè)單位購入材料并已驗(yàn)收入庫的，按照采購材料實(shí)際支付的含稅價(jià)格，借記“材料”科目，貸記“銀行存款”等科目。這樣不需要?jiǎng)澐仲忂M(jìn)的材料是自用的，還是非自用的，從而可以簡(jiǎn)化核算工作。同時(shí)，借鑒小規(guī)模納稅企業(yè)的會(huì)計(jì)處理，事業(yè)單位銷售商品或提供應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)按實(shí)現(xiàn)的事業(yè)收入或經(jīng)營(yíng)收入和按規(guī)定收取的增值稅額，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”、“應(yīng)收票據(jù)”等科目，按規(guī)定收取的增值稅額，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”科目，按實(shí)現(xiàn)的事業(yè)收入或經(jīng)營(yíng)收入，貸記“事業(yè)收入”、“經(jīng)營(yíng)收入”等科目。這樣，既可以避免誤解，又能夠準(zhǔn)確地反映事業(yè)單位實(shí)現(xiàn)的事業(yè)收入或經(jīng)營(yíng)收入和應(yīng)交增值稅的實(shí)際情況。

　　《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，屬于一般納稅人的事業(yè)單位向其他單位投出材料，按合同協(xié)議確定的價(jià)值，借記“對(duì)外投資”科目，按材料賬面價(jià)值（不含增值稅），貸記“材料”，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。按合同協(xié)議確定的價(jià)值扣除材料賬面價(jià)值與應(yīng)交增值稅的銷項(xiàng)稅額的差額，借記或貸記“事業(yè)基金——投資基金”科目；同時(shí)按材料的賬面價(jià)值借記“事業(yè)基金—— 一般基金”科目，貸記“事業(yè)基金——投資基金”科目。屬于小規(guī)模納稅人的事業(yè)單位對(duì)外投出材料，按合同協(xié)議確定的價(jià)值，借記“對(duì)外投資”科目，按材料賬面價(jià)值（含稅）貸記“材料”科目。按合同協(xié)議確定的價(jià)值與材料賬面價(jià)值的差額，借記或貸記“事業(yè)基金——投資基金”科目；同時(shí)，按材料賬面價(jià)值，借記“事業(yè)基金—— 一般基金”科目，貸記“事業(yè)單位——投資基金”科目。

　　上述核算方法存在以下問題：（1）屬于小規(guī)模納稅人的事業(yè)單位對(duì)外投出材料，沒有核算繳納增值稅，造成國家稅款流失；（2）事業(yè)單位對(duì)外投資以合同協(xié)議確定的價(jià)值計(jì)價(jià)，容易引起誤解，造成國有資產(chǎn)流失；（3）設(shè)置“事業(yè)基金——投資基金”科目的目的是為了核算事業(yè)單位對(duì)外投資部分的基金，而“事業(yè)基金——投資基金”科目與“對(duì)外投資”科目的金額不相等，虛減了事業(yè)單位在對(duì)外投資上占用的基金。

　　因此筆者建議針對(duì)上述問題作如下處理：

　?。?）屬于小規(guī)模納稅人的事業(yè)單位對(duì)外投出材料，也應(yīng)核算繳納增值稅。按照增值稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，一切從事銷售或者進(jìn)口貨物，提供應(yīng)稅勞務(wù)的單位和個(gè)人都是增值稅納稅人。對(duì)于納稅人將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的行為，視同銷售貨物，需計(jì)算繳納增值稅；屬于小規(guī)模納稅人的事業(yè)單位也不例外，應(yīng)按稅法規(guī)定予以補(bǔ)充。

　?。?）事業(yè)單位對(duì)外投出材料應(yīng)以資產(chǎn)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值計(jì)價(jià)。由于事業(yè)單位對(duì)外投資的資產(chǎn)所有權(quán)歸屬國家，所以事業(yè)單位對(duì)外投資活動(dòng)中的實(shí)物、無形資產(chǎn)價(jià)值必須由法定機(jī)構(gòu)確認(rèn)，不得隨意估價(jià)計(jì)列。以維護(hù)投資者與受資者雙方的合法利益，避免事業(yè)單位國有資產(chǎn)在對(duì)外投資中流失。借鑒企業(yè)對(duì)外投資的會(huì)計(jì)處理，事業(yè)單位對(duì)外投出材料的資產(chǎn)評(píng)估價(jià)應(yīng)理解為不含增值稅的評(píng)估價(jià)。

　　（3）“事業(yè)基金——投資基金”科目與“對(duì)外投資”科目的金額應(yīng)該相等。在“事業(yè)基金”科目下按核算業(yè)務(wù)內(nèi)容單設(shè)“投資基金”明細(xì)科目，用來核算對(duì)外投資部分的基金。事業(yè)單位對(duì)外投出材料業(yè)務(wù)上占用的資金應(yīng)該是事業(yè)單位在取得該批材料時(shí)的全部代價(jià)，即為材料賬面價(jià)值與增值稅款的合計(jì)。因此，應(yīng)按投出材料的賬面價(jià)值與應(yīng)交增值稅之和調(diào)整事業(yè)基金明細(xì)賬。

　　由于事業(yè)單位只能被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人，因此，事業(yè)單位對(duì)外投出材料，應(yīng)按資產(chǎn)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值與應(yīng)交增值稅之和，借記“對(duì)外投資”科目，按投出材料賬面價(jià)值和應(yīng)交增值稅，分別貸記“材料”、“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”等科目；按資產(chǎn)評(píng)估確認(rèn)的價(jià)值與投出材料賬面價(jià)值的差額，借記或貸記“事業(yè)基金——投資基金”。同時(shí)，按投出材料賬面價(jià)值與應(yīng)交增值稅之和，借記“事業(yè)基金—— 一般基金” 科目，貸記“事業(yè)基金——投資基金” 科目。

 　　　　

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