高頓網(wǎng)校友情提示，*7呼和浩特會計(jì)考試報(bào)名網(wǎng)上公布相關(guān)會計(jì)實(shí)務(wù)企業(yè)取得租金收入的會計(jì)與稅務(wù)處理等內(nèi)容總結(jié)如下：
　　企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，有時(shí)把閑置資產(chǎn)對外出租。租金收入的確認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)的租金收入同時(shí)滿足下列條件的應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入：一是相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；二是收入的金額能夠合理地計(jì)量。而稅收條例規(guī)定，租金收入應(yīng)當(dāng)按照合同約定的承租入應(yīng)付租金的日期確認(rèn)實(shí)現(xiàn)。這一規(guī)定，已經(jīng)不完全屬于權(quán)責(zé)發(fā)生制，而更接近于收付實(shí)現(xiàn)制。2010年4月下發(fā)的《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）對此事項(xiàng)有所改變，下面對租金收入提前收取、跨后收取、免租期等的處理進(jìn)行解析。
　　一、租金收入的會計(jì)核算
　　在會計(jì)處理上，在經(jīng)營租賃下，與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒有實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移給承租人，承租人不承擔(dān)租賃資產(chǎn)的主要風(fēng)險(xiǎn)，承租人對經(jīng)營租賃的會計(jì)處理比較簡單，承租人不須將所取得的租入資產(chǎn)的使用權(quán)資本化，相應(yīng)地也不必將所承擔(dān)的付款義務(wù)列作負(fù)債。其主要問題是解決應(yīng)支付的租金與計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用的關(guān)系。出租企業(yè)應(yīng)當(dāng)按資產(chǎn)的性質(zhì)，將用作經(jīng)營租賃的資產(chǎn)包括在資產(chǎn)負(fù)債表中的相關(guān)項(xiàng)目內(nèi)。對于經(jīng)營租賃的租金，根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第21號——租賃》，出租企業(yè)應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間按照直線法確認(rèn)為當(dāng)期損益：假若適合本企業(yè)的其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可以采用其他方法。出租企業(yè)發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。經(jīng)營租賃中出租企業(yè)發(fā)生的初始直接費(fèi)用，是指在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生的可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、印花稅等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益；金額較大的應(yīng)當(dāng)資本化，在整個(gè)經(jīng)營租賃期間內(nèi)按照與確認(rèn)租金收入相同的基礎(chǔ)分期計(jì)入當(dāng)期損益。對于經(jīng)營租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn)，出租人應(yīng)當(dāng)采用類似資產(chǎn)的折舊政策計(jì)提折舊；對于其他經(jīng)營租賃資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)采用系統(tǒng)合理的方法進(jìn)行攤銷?；蛴凶饨饝?yīng)當(dāng)在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。
　　例1：A公司2010年5月1日把閑置的沿街房經(jīng)營性出租，租期一年，月租金200000元，該房屋每月應(yīng)計(jì)提折舊90000元，合同規(guī)定，租期內(nèi)全部租金自房屋使用權(quán)轉(zhuǎn)移之日起5日內(nèi)全部付清240000元。
　　收到全部租金收入、計(jì)提折舊及結(jié)合本月實(shí)現(xiàn)的租金收入時(shí)：
　　借：銀行存款 2400000
　　貸：預(yù)收賬款 2400000
　　借：預(yù)收賬款 200000
　　貸：其他業(yè)務(wù)收入 200000
　　借：其他業(yè)務(wù)支出 90000
　　貸：累計(jì)折舊 90000
　　在出租人提供了免租期的情況下，應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)，而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分?jǐn)?，免租期?nèi)應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用；在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)?。其會?jì)處理為：確認(rèn)各期租金費(fèi)用時(shí)，借記“長期待攤費(fèi)用”等科目，貸記“其他應(yīng)付款”等科目。實(shí)際支付租金時(shí)，借記“其他應(yīng)付款”等科目，貸記“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”等科目。
　　二、租金收入的所得稅處理
　　根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十九條規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。按照此原則規(guī)定，即使企業(yè)提前收到租金收入的，只要合同或協(xié)議規(guī)定的應(yīng)付租金日期未到，也不確認(rèn)收到當(dāng)期的收入?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）文件對提前收取租金的情形進(jìn)行了重新規(guī)定：如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)《實(shí)施條例》第九條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則，出租人可對上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。出租方如為在我國境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)場所、且采取據(jù)實(shí)申報(bào)繳納企業(yè)所得的非居民企業(yè)，也按本條規(guī)定執(zhí)行。按上述規(guī)定分析，提前一次性收到租賃期跨年度的租金收入，既可以以按照合同或協(xié)議規(guī)定的應(yīng)付租金日期確認(rèn)收入，也可以在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。本條對《實(shí)施條例》的理解，實(shí)際上是對19條的實(shí)質(zhì)性改變，《實(shí)施條例》第十九條是說，企業(yè)取得的租金收入，要按合同上約定的應(yīng)收租金的時(shí)間來計(jì)繳企業(yè)所得稅。另外，國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問題的通知》（國稅函[2009]98號）中也作出補(bǔ)充規(guī)定，新《企業(yè)所得稅法》實(shí)施前已按其他方式計(jì)入當(dāng)期收入的利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入，在新《企業(yè)所得稅法》實(shí)施后，凡與按合同約定支付時(shí)間確認(rèn)的收入額發(fā)生變化的，應(yīng)將該收入額減去以前年度已按照其它方式確認(rèn)的收入額后的差額，確認(rèn)為當(dāng)期收入。
　　1．提前收到租金的情況，會計(jì)與稅法實(shí)現(xiàn)了一致。
　　例2：2009年1月1日A企業(yè)租賃閑置的機(jī)器設(shè)備給B企業(yè)，租賃期3年，每年租金200萬元，2009年1月1日一次收取了3年的租金600萬。
　　會計(jì)處理：2009年度確認(rèn)200萬租金收入，而稅法根據(jù)條例第19條確認(rèn)600萬收入，屬于稅法同會計(jì)的差異，應(yīng)在納稅申報(bào)表附表3第5行調(diào)增應(yīng)納稅所得額調(diào)增400萬元。2010、2011兩個(gè)年度應(yīng)該調(diào)減200萬元。而國稅函[2010]79號下發(fā)后，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，在稅收上可以每年確認(rèn)200萬元收入，堅(jiān)持了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則。
　　2．跨期后收取租金的，在租金問題上會計(jì)與稅法有差異。
　　例3：接上例假如2009年簽訂租賃合同，租賃期3年，2011年一次性收取租金600萬元。
　　會計(jì)處理：2009、2010、2011年每年確認(rèn)收入200萬元，而稅法在2011年一次性確認(rèn)收入，因此附表3第5行在2009年每年調(diào)減200萬元，而2011年，做納稅調(diào)增400萬元。
　　稅法之所以這樣規(guī)定，是出于納稅必要資金的原則。因?yàn)?009、2010年沒有實(shí)際收到租金，如果規(guī)定按照權(quán)責(zé)發(fā)生制納稅，企業(yè)缺乏納稅必要資金，所以納稅義務(wù)確定在根據(jù)合同規(guī)定收到租金的2011年。因此，目前租金收入的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，體現(xiàn)了“權(quán)責(zé)發(fā)生制”＋“納稅必要資金的原則”。
　　3．租金納稅處理前后有差異，需追溯調(diào)整
　　國稅函[2010]79號文件沒有明確執(zhí)行時(shí)間，但是由于該文件是對執(zhí)行《企業(yè)所得稅法》的解釋，一般認(rèn)為應(yīng)該在2008年開始實(shí)施。例如：某企業(yè)2008年一次性收取3年租金600萬元，2008年一次性作為收入，并且在附表3第5行進(jìn)行了納稅調(diào)增400萬元。企業(yè)提出進(jìn)行追溯調(diào)整，即2008年應(yīng)確認(rèn)收入200萬元，多確認(rèn)的400萬元應(yīng)該退稅，企業(yè)不要求退稅，而是要求在2009年抵頂稅款400萬元×25％＝100萬元，而以后每年度不再做納稅調(diào)減，即實(shí)現(xiàn)了資金的時(shí)間價(jià)值。如果不要求抵頂，則每年調(diào)減200萬元的所得額。
　　4．有免租期租金的處理
　　通常企業(yè)財(cái)務(wù)人員會認(rèn)為免租期內(nèi)不計(jì)收入，也不計(jì)算企業(yè)所得稅等各項(xiàng)稅收，這種處理方法與相應(yīng)的會計(jì)準(zhǔn)則、稅收法規(guī)不符，造成企業(yè)收入確認(rèn)不準(zhǔn)確和不按規(guī)定時(shí)間申報(bào)納稅，構(gòu)成偷稅。
　　例4：A企業(yè)與商戶簽訂的于2009年5月份簽署合約，就該公司的經(jīng)營物業(yè)出租約定，出租期限為2009年5月1日－2015年12月底，前四個(gè)月為免租，9月份的租金需在合同簽署時(shí)預(yù)付。每月租金為100萬元。
　　在財(cái)務(wù)上應(yīng)將整個(gè)租金期內(nèi)的總租金額除以總租月份確認(rèn)每月租金收入，即100萬元／月×72月（收租月數(shù)）＝7200萬元；7200萬元／80月（總租月數(shù)）＝90萬元，即每月確認(rèn)90萬元的銷售收入。
　　所得稅處理：根《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十九條規(guī)定，租金收入的確認(rèn)應(yīng)“按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)”，因此2009年5—8月份不確認(rèn)租金收入，由于會計(jì)上已經(jīng)做了收入的確認(rèn)，因此在所得稅申報(bào)時(shí)應(yīng)做納稅調(diào)整。由于會計(jì)的收入確認(rèn)原則與稅法納稅義務(wù)的確認(rèn)原則有較大的差異，同時(shí)由于給予免租期的經(jīng)營租賃的期限一般都比較長，企業(yè)應(yīng)該設(shè)置備查賬，當(dāng)經(jīng)濟(jì)情況發(fā)生變化，雙方協(xié)商解除租約時(shí)要準(zhǔn)備好相關(guān)資料，向稅務(wù)部門申請退還多交的稅款或補(bǔ)繳不足稅款。注意與關(guān)聯(lián)方存在免租期的企業(yè)所得稅問題，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第41條第1款規(guī)定：企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。
　　三、租金收入的會計(jì)與稅法差異
　　1．《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》對經(jīng)營租賃租金收入的確認(rèn)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。
　　2．《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》對租金收入的確認(rèn)更接近于收付實(shí)現(xiàn)制，即按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。如果合同約定的付款日期不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，那么合同期間某一時(shí)點(diǎn)稅法與會計(jì)確認(rèn)的收入金額則存在暫時(shí)性差異。但國稅函[2010]79號的出臺對租賃期限跨年度且提前一次性支付的租金收入允許在租賃期內(nèi)分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。這種情況下租金收入的確認(rèn)則體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則，則稅法與會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定趨于一致，不會產(chǎn)生暫時(shí)性差異，體現(xiàn)了稅法與會計(jì)的趨同和銜接。但是國稅函[2010]79號文僅僅對提前收取的租金收入確認(rèn)政策進(jìn)行了調(diào)整，而利息、特許權(quán)使用費(fèi)仍然堅(jiān)持按照實(shí)施條例所規(guī)定的合同約定的時(shí)間確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。
 　　　　
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