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郴州會(huì)計(jì)管理網(wǎng)：視同銷售的企業(yè)所得稅納稅申報(bào)處理

高頓網(wǎng)校2014-07-08 19:24terry

高頓網(wǎng)校友情提示，*7郴州會(huì)計(jì)管理網(wǎng)上總結(jié)信息視同銷售的企業(yè)所得稅納稅申報(bào)處理等內(nèi)容公布如下：
　　2013年新的納稅申報(bào)表視同銷售的處理是否和以往規(guī)定一樣，如有不同，主要表現(xiàn)在哪些方面，如何處理?

　　根據(jù)企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例，以及國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》 (國(guó)稅函〔2008〕875號(hào))的規(guī)定，企業(yè)銷售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則。企業(yè)銷售商品同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)：

　　1.商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方;

　　2.企業(yè)對(duì)已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實(shí)施有效控制;

　　3.收入的金額能夠可靠地計(jì)量;

　　4.已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。

　　如果不具備這些條件，但符合《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(國(guó)務(wù)院令第512號(hào))第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

　　新的企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表同樣規(guī)定了視同銷售的處理，但同以往有些不同，在表達(dá)和處理上有變化。納稅申報(bào)表附表一第(1)項(xiàng)中的視同銷售收入包括三項(xiàng)：

　　*9項(xiàng)是“非貨幣性交易視同銷售收入”：由執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》或《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的納稅人，填報(bào)不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或交換涉及資產(chǎn)的公允價(jià)值均不能可靠計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換的申報(bào)表，按照稅收規(guī)定應(yīng)視同銷售確認(rèn)收入的金額。而舊納稅申報(bào)表為“處置非貨幣性資產(chǎn)視同銷售的收入”，填報(bào)將非貨幣性資產(chǎn)用于投資、分配、捐贈(zèng)、抵償債務(wù)等方面，從而確定收入金額。

　　根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換，如以股權(quán)換股權(quán)(股權(quán)置換)、以存貨換固定資產(chǎn)等，其所得是對(duì)方等價(jià)的資產(chǎn)。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)(收到補(bǔ)價(jià)占換出資產(chǎn)公允價(jià)值的比例等于或小于25%)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定非貨幣性資產(chǎn)交換需同時(shí)滿足新準(zhǔn)則第三條的兩個(gè)條件(一是該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，二是換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量)，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。否則以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)成本。所謂的“具有商業(yè)實(shí)質(zhì)”是指：換入資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量參數(shù)與換出資產(chǎn)顯著不同;換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量限制不同，且其差額與公允價(jià)值相比是重大的。

　　填報(bào)附表一中第(1)項(xiàng)時(shí)，非貨幣性資產(chǎn)交換作兩種處理：執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》或《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的納稅人，不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或交換涉及資產(chǎn)的公允價(jià)值均不能可靠計(jì)量的非貨幣性資產(chǎn)交換，按視同銷售處理，以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為銷售收入。假設(shè)甲公司將生產(chǎn)的A產(chǎn)品與乙公司生產(chǎn)的B產(chǎn)品交換，交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。一種情況是不涉及補(bǔ)價(jià)的交換，A產(chǎn)品的賬面價(jià)值為50000元，公允價(jià)值(不含稅)為80000元;B產(chǎn)品的賬面價(jià)值為90000元，公允價(jià)值80000元。則甲確認(rèn)的銷售收入為80000元，銷售成本為50000元;乙確認(rèn)的銷售收入為80000元，銷售成本為90000元。由于當(dāng)年財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)上述交易不確認(rèn)收益，甲公司申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)應(yīng)調(diào)增所得30000元，乙調(diào)減所得10000元。另一種情況是補(bǔ)價(jià)交換，A產(chǎn)品的賬面價(jià)值為50000元，公允價(jià)值(不含稅)為80000元;B產(chǎn)品的賬面價(jià)值為60000元，公允價(jià)值70000元，乙公司支付給甲公司10000元。則甲確認(rèn)的銷售收入為80000元，銷售成本為50000元，申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)應(yīng)調(diào)增所得30000元;乙確認(rèn)的銷售收入為70000元，銷售成本為60000元，申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)應(yīng)調(diào)增所得10000元。

　　執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》的納稅人具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的，按營(yíng)業(yè)外收入的“非貨幣性資產(chǎn)交易收益”填報(bào)，以換出資產(chǎn)公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的納稅人，填列“實(shí)現(xiàn)的與收到補(bǔ)價(jià)相對(duì)應(yīng)的收益額”項(xiàng)。類似于舊納稅申報(bào)表所要求填列的是按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)確認(rèn)收益的非貨幣交易中支付的補(bǔ)價(jià)規(guī)定。假設(shè)甲公司以自創(chuàng)的一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)換入乙公司一臺(tái)設(shè)備和一部分D產(chǎn)品，交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值為80000元，公允價(jià)值為100000元;設(shè)備賬面成本為22000元，累計(jì)折舊為4000元，公允價(jià)值為20000元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備;D產(chǎn)品賬面價(jià)值為55000元，公允價(jià)值為70000元，乙公司支付給甲公司價(jià)款30000元。則甲計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入為20000元(100000-80000)，計(jì)入到主表營(yíng)業(yè)稅金額為5000元(100000×5%);乙計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入為2000元=20000-(22000-4000)(設(shè)備免增值稅)，計(jì)入視同銷售收入為70000元，銷售成本為55000元。由于公允價(jià)值就是計(jì)稅成本，所以申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)不需要調(diào)增所得額。

　　第二項(xiàng)是“貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)視同銷售收入”：由執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的納稅人，填報(bào)將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，按照稅收規(guī)定應(yīng)視同銷售確認(rèn)收入的金額?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(國(guó)務(wù)院令第512號(hào))第十三條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第六條所稱企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入額。由于在這些行為過程中對(duì)貨物、財(cái)產(chǎn)和勞務(wù)沒有以貨幣進(jìn)行計(jì)價(jià)，也應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入。公允價(jià)值，是指按照市場(chǎng)價(jià)格確定的價(jià)值。因此根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》(國(guó)稅函〔2008〕828號(hào))文件規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人視同銷售情形，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對(duì)外銷售價(jià)格確定銷售收入;屬于外購(gòu)的資產(chǎn)，可按照購(gòu)入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。

　　根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》(國(guó)務(wù)院令第512號(hào))第二十五條、國(guó)稅函〔2008〕828號(hào)文件的規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入：

　　1.用于市場(chǎng)推廣或銷售;

　　2.用于交際應(yīng)酬;

　　3.用于職工獎(jiǎng)勵(lì)或福利;

　　4.用于股息分配;

　　5.用于對(duì)外捐贈(zèng);

　　6.其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

　　國(guó)稅函〔2008〕828號(hào)文件同時(shí)明確，企業(yè)發(fā)生下列情形的處置資產(chǎn)，除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入，相關(guān)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)延續(xù)計(jì)算：將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品;改變資產(chǎn)形狀、結(jié)構(gòu)或性能;改變資產(chǎn)用途(如自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營(yíng);將資產(chǎn)在總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移;上述兩種或兩種以上情形的混合;其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途的。即除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，企業(yè)上述6項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)可視為內(nèi)部處置資產(chǎn)行為，不再視同銷售確認(rèn)收入。

　　注意，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》 (國(guó)稅函〔2008〕875號(hào))的規(guī)定，企業(yè)以買一贈(zèng)一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈(zèng)，應(yīng)將總的銷售金額按各項(xiàng)商品的公允價(jià)值的比例來(lái)分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷售收入，即這種銷售方式贈(zèng)送的商品不再單獨(dú)作視同銷售處理。假設(shè)某商場(chǎng)推出促銷措施，顧客購(gòu)買一件2340元(含稅)冰箱，贈(zèng)送一件400元微波爐。冰箱和微波爐的成本分別是1200元和200元，則冰箱收入為：

　　2340÷(1+17%)×[1200÷(1200+200)] = 1714.29元

　　微波爐收入為：

　　2340÷(1+17%)×[200÷(1200+200)] = 285.71元

　　總銷售收入(不含稅價(jià))為2000元，附表一第(1)項(xiàng)中不需要就此行為填報(bào)視同銷售收入。

　　在填報(bào)該項(xiàng)時(shí)，不要將新舊規(guī)定混為一談。原內(nèi)資企業(yè)所得稅條例的實(shí)施細(xì)則第五十五條規(guī)定：“納稅人在基本建設(shè)、專項(xiàng)工程及職工福利等方面使用本企業(yè)的商品、產(chǎn)品的，均應(yīng)視同銷售，作為收入處理。”在進(jìn)行新企業(yè)所得稅納稅申報(bào)時(shí)，用于基本建設(shè)、專項(xiàng)工程而使用本企業(yè)的商品、產(chǎn)品，由于資產(chǎn)所有權(quán)未發(fā)生改變，不再作視同銷售處理。新企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例與新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是相互協(xié)調(diào)的，即凡是所得稅的視同銷售行為，在會(huì)計(jì)上也視同銷售處理，既要確認(rèn)銷售收入，又要結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。

　　第三項(xiàng)是“其他視同銷售收入”：填報(bào)稅收規(guī)定的上述貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)之外的其他視同銷售收入金額。

　　每一筆被確認(rèn)為視同銷售的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，在確認(rèn)計(jì)算應(yīng)稅收入的同時(shí)，均有與此收入相配比的應(yīng)稅成本。因此在附表一的第(1)項(xiàng)中確認(rèn)了視同銷售收入，就需要在附表二的第(1)項(xiàng)中《成本費(fèi)用明細(xì)表》填報(bào)按稅收規(guī)定計(jì)算的與視同銷售收入對(duì)應(yīng)的成本。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》的規(guī)定，換出資產(chǎn)如果按照公允價(jià)值確認(rèn)銷售收入，則同時(shí)按賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。

　　值得一提的是，所得稅的視同銷售和增值稅的視同銷售有比較大的差異。根據(jù)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則規(guī)定，視同銷售包括：

　　1.將貨物交付他人代銷;

　　2.銷售代銷貨物;

　　3.設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外;

　　4.將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目;

　　5.將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者;

　　6.將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物分配給股東或投資者;

　　7.將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi);

　　8.將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人。

　　與增值稅的視同銷售行為相比，所得稅的視同銷售行為范圍要窄，一是將貨物交付他人代銷和銷售代銷貨物行為，企業(yè)所得稅不作視同銷售處理;二是對(duì)于貨物在同一法人實(shí)體內(nèi)部的轉(zhuǎn)移，如用于在建工程、管理部門、分公司等不再作為視同銷售行為。三是只強(qiáng)調(diào)貨物的用途，與貨物的來(lái)源無(wú)關(guān)。如將貨物用于職工個(gè)人消費(fèi)，無(wú)論貨物的來(lái)源，企業(yè)所得稅都做視同銷售處理，但如果用作集體福利，如職工食堂，又不作視同銷售。而增值稅規(guī)定只有將自產(chǎn)或委托加工收回的貨物用于職工個(gè)人消費(fèi)，才視同銷售;如果將外購(gòu)的貨物用于個(gè)人消費(fèi)或集體福利，只是進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的行為。

　　消費(fèi)稅視同銷售的規(guī)定是：納稅人自產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品用于生產(chǎn)非應(yīng)稅消費(fèi)品和在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機(jī)構(gòu)、提供勞務(wù)以及用于饋贈(zèng)、贊助、廣告、樣品、職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)等，按照視同銷售處理。

　　增值稅法規(guī)定了八種視同銷售行為：