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郴州會計管理網(wǎng)：視同銷售的企業(yè)所得稅納稅申報處理

高頓網(wǎng)校2014-07-08 19:24terry

高頓網(wǎng)校友情提示，*7郴州會計管理網(wǎng)上總結(jié)信息視同銷售的企業(yè)所得稅納稅申報處理等內(nèi)容公布如下：
　　2013年新的納稅申報表視同銷售的處理是否和以往規(guī)定一樣，如有不同，主要表現(xiàn)在哪些方面，如何處理?

　　根據(jù)企業(yè)所得稅法和實施條例，以及國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》 (國稅函〔2008〕875號)的規(guī)定，企業(yè)銷售收入的確認，必須遵循權(quán)責發(fā)生制原則和實質(zhì)重于形式原則。企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應(yīng)確認收入的實現(xiàn)：

　　1.商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方;

　　2.企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實施有效控制;

　　3.收入的金額能夠可靠地計量;

　　4.已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。

　　如果不具備這些條件，但符合《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》(國務(wù)院令第512號)第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

　　新的企業(yè)所得稅納稅申報表同樣規(guī)定了視同銷售的處理，但同以往有些不同，在表達和處理上有變化。納稅申報表附表一第(1)項中的視同銷售收入包括三項：

　　*9項是“非貨幣性交易視同銷售收入”：由執(zhí)行《企業(yè)會計制度》、《小企業(yè)會計制度》或《企業(yè)會計準則》的納稅人，填報不具有商業(yè)實質(zhì)或交換涉及資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換的申報表，按照稅收規(guī)定應(yīng)視同銷售確認收入的金額。而舊納稅申報表為“處置非貨幣性資產(chǎn)視同銷售的收入”，填報將非貨幣性資產(chǎn)用于投資、分配、捐贈、抵償債務(wù)等方面，從而確定收入金額。

　　根據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換，如以股權(quán)換股權(quán)(股權(quán)置換)、以存貨換固定資產(chǎn)等，其所得是對方等價的資產(chǎn)。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)(收到補價占換出資產(chǎn)公允價值的比例等于或小于25%)。企業(yè)會計準則規(guī)定非貨幣性資產(chǎn)交換需同時滿足新準則第三條的兩個條件(一是該項交換具有商業(yè)實質(zhì)，二是換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量)，應(yīng)當以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益。否則以換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)成本。所謂的“具有商業(yè)實質(zhì)”是指：換入資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量參數(shù)與換出資產(chǎn)顯著不同;換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量限制不同，且其差額與公允價值相比是重大的。

　　填報附表一中第(1)項時，非貨幣性資產(chǎn)交換作兩種處理：執(zhí)行《企業(yè)會計制度》、《小企業(yè)會計制度》或《企業(yè)會計準則》的納稅人，不具有商業(yè)實質(zhì)或交換涉及資產(chǎn)的公允價值均不能可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換，按視同銷售處理，以換出資產(chǎn)的公允價值作為銷售收入。假設(shè)甲公司將生產(chǎn)的A產(chǎn)品與乙公司生產(chǎn)的B產(chǎn)品交換，交易不具有商業(yè)實質(zhì)。一種情況是不涉及補價的交換，A產(chǎn)品的賬面價值為50000元，公允價值(不含稅)為80000元;B產(chǎn)品的賬面價值為90000元，公允價值80000元。則甲確認的銷售收入為80000元，銷售成本為50000元;乙確認的銷售收入為80000元，銷售成本為90000元。由于當年財務(wù)會計對上述交易不確認收益，甲公司申報企業(yè)所得稅時應(yīng)調(diào)增所得30000元，乙調(diào)減所得10000元。另一種情況是補價交換，A產(chǎn)品的賬面價值為50000元，公允價值(不含稅)為80000元;B產(chǎn)品的賬面價值為60000元，公允價值70000元，乙公司支付給甲公司10000元。則甲確認的銷售收入為80000元，銷售成本為50000元，申報企業(yè)所得稅時應(yīng)調(diào)增所得30000元;乙確認的銷售收入為70000元，銷售成本為60000元，申報企業(yè)所得稅時應(yīng)調(diào)增所得10000元。

　　執(zhí)行《企業(yè)會計準則第14號——收入》的納稅人具有商業(yè)實質(zhì)且換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，按營業(yè)外收入的“非貨幣性資產(chǎn)交易收益”填報，以換出資產(chǎn)公允價值和換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入營業(yè)外收入。執(zhí)行《企業(yè)會計制度》和《小企業(yè)會計制度》的納稅人，填列“實現(xiàn)的與收到補價相對應(yīng)的收益額”項。類似于舊納稅申報表所要求填列的是按照會計準則應(yīng)確認收益的非貨幣交易中支付的補價規(guī)定。假設(shè)甲公司以自創(chuàng)的一項無形資產(chǎn)換入乙公司一臺設(shè)備和一部分D產(chǎn)品，交易具有商業(yè)實質(zhì)。無形資產(chǎn)賬面價值為80000元，公允價值為100000元;設(shè)備賬面成本為22000元，累計折舊為4000元，公允價值為20000元，未計提減值準備;D產(chǎn)品賬面價值為55000元，公允價值為70000元，乙公司支付給甲公司價款30000元。則甲計入營業(yè)外收入為20000元(100000-80000)，計入到主表營業(yè)稅金額為5000元(100000×5%);乙計入營業(yè)外收入為2000元=20000-(22000-4000)(設(shè)備免增值稅)，計入視同銷售收入為70000元，銷售成本為55000元。由于公允價值就是計稅成本，所以申報企業(yè)所得稅時不需要調(diào)增所得額。

　　第二項是“貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)視同銷售收入”：由執(zhí)行《企業(yè)會計制度》、《小企業(yè)會計制度》的納稅人，填報將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，按照稅收規(guī)定應(yīng)視同銷售確認收入的金額。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》(國務(wù)院令第512號)第十三條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第六條所稱企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當按照公允價值確定收入額。由于在這些行為過程中對貨物、財產(chǎn)和勞務(wù)沒有以貨幣進行計價，也應(yīng)當按照公允價值確定收入。公允價值，是指按照市場價格確定的價值。因此根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》(國稅函〔2008〕828號)文件規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人視同銷售情形，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入;屬于外購的資產(chǎn)，可按照購入時的價格確定銷售收入。

　　根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》(國務(wù)院令第512號)第二十五條、國稅函〔2008〕828號文件的規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入：

　　1.用于市場推廣或銷售;

　　2.用于交際應(yīng)酬;

　　3.用于職工獎勵或福利;

　　4.用于股息分配;

　　5.用于對外捐贈;

　　6.其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

　　國稅函〔2008〕828號文件同時明確，企業(yè)發(fā)生下列情形的處置資產(chǎn)，除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認收入，相關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)延續(xù)計算：將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品;改變資產(chǎn)形狀、結(jié)構(gòu)或性能;改變資產(chǎn)用途(如自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營;將資產(chǎn)在總機構(gòu)及其分支機構(gòu)之間轉(zhuǎn)移;上述兩種或兩種以上情形的混合;其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途的。即除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，企業(yè)上述6項經(jīng)營活動可視為內(nèi)部處置資產(chǎn)行為，不再視同銷售確認收入。

　　注意，根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》 (國稅函〔2008〕875號)的規(guī)定，企業(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分攤確認各項的銷售收入，即這種銷售方式贈送的商品不再單獨作視同銷售處理。假設(shè)某商場推出促銷措施，顧客購買一件2340元(含稅)冰箱，贈送一件400元微波爐。冰箱和微波爐的成本分別是1200元和200元，則冰箱收入為：

　　2340÷(1+17%)×[1200÷(1200+200)] = 1714.29元

　　微波爐收入為：

　　2340÷(1+17%)×[200÷(1200+200)] = 285.71元

　　總銷售收入(不含稅價)為2000元，附表一第(1)項中不需要就此行為填報視同銷售收入。

　　在填報該項時，不要將新舊規(guī)定混為一談。原內(nèi)資企業(yè)所得稅條例的實施細則第五十五條規(guī)定：“納稅人在基本建設(shè)、專項工程及職工福利等方面使用本企業(yè)的商品、產(chǎn)品的，均應(yīng)視同銷售，作為收入處理。”在進行新企業(yè)所得稅納稅申報時，用于基本建設(shè)、專項工程而使用本企業(yè)的商品、產(chǎn)品，由于資產(chǎn)所有權(quán)未發(fā)生改變，不再作視同銷售處理。新企業(yè)所得稅法及其實施條例與新企業(yè)會計準則是相互協(xié)調(diào)的，即凡是所得稅的視同銷售行為，在會計上也視同銷售處理，既要確認銷售收入，又要結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。

　　第三項是“其他視同銷售收入”：填報稅收規(guī)定的上述貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)之外的其他視同銷售收入金額。

　　每一筆被確認為視同銷售的經(jīng)濟事項，在確認計算應(yīng)稅收入的同時，均有與此收入相配比的應(yīng)稅成本。因此在附表一的第(1)項中確認了視同銷售收入，就需要在附表二的第(1)項中《成本費用明細表》填報按稅收規(guī)定計算的與視同銷售收入對應(yīng)的成本。根據(jù)《企業(yè)會計準則第14號——收入》的規(guī)定，換出資產(chǎn)如果按照公允價值確認銷售收入，則同時按賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。

　　值得一提的是，所得稅的視同銷售和增值稅的視同銷售有比較大的差異。根據(jù)增值稅暫行條例實施細則規(guī)定，視同銷售包括：

　　1.將貨物交付他人代銷;

　　2.銷售代銷貨物;

　　3.設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構(gòu)移送其他機構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外;

　　4.將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目;

　　5.將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者;

　　6.將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者;

　　7.將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費;

　　8.將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。

　　與增值稅的視同銷售行為相比，所得稅的視同銷售行為范圍要窄，一是將貨物交付他人代銷和銷售代銷貨物行為，企業(yè)所得稅不作視同銷售處理;二是對于貨物在同一法人實體內(nèi)部的轉(zhuǎn)移，如用于在建工程、管理部門、分公司等不再作為視同銷售行為。三是只強調(diào)貨物的用途，與貨物的來源無關(guān)。如將貨物用于職工個人消費，無論貨物的來源，企業(yè)所得稅都做視同銷售處理，但如果用作集體福利，如職工食堂，又不作視同銷售。而增值稅規(guī)定只有將自產(chǎn)或委托加工收回的貨物用于職工個人消費，才視同銷售;如果將外購的貨物用于個人消費或集體福利，只是進項稅額不得抵扣的行為。

　　消費稅視同銷售的規(guī)定是：納稅人自產(chǎn)的應(yīng)稅消費品用于生產(chǎn)非應(yīng)稅消費品和在建工程、管理部門、非生產(chǎn)機構(gòu)、提供勞務(wù)以及用于饋贈、贊助、廣告、樣品、職工福利、獎勵等，按照視同銷售處理。

　　增值稅法規(guī)定了八種視同銷售行為：