科技服務(wù)企業(yè)主要是提供勞務(wù)來獲取收入的企業(yè)，對(duì)于收入的確定應(yīng)參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》(CAS 14)中提供勞務(wù)收入的規(guī)定來進(jìn)行。筆者認(rèn)為，由于科技服務(wù)企業(yè)的特殊性，在進(jìn)行百分比法完工程度測(cè)量的時(shí)候，其方法不是一成不變的，要根據(jù)不同項(xiàng)目的具體情況采用不同的方法來確認(rèn)。
一、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)提供勞務(wù)收入確認(rèn)的要求
CAS 14指出，提供勞務(wù)收入的確認(rèn)，應(yīng)滿足兩個(gè)條件：*9，提供勞務(wù)收入的金額能夠可靠計(jì)量。對(duì)于科技服務(wù)企業(yè)，一般看是否簽訂了合同或者協(xié)議。如果簽訂了合同或者協(xié)議，則可認(rèn)為其金額是能夠可靠計(jì)量的。第二，相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。對(duì)于科技服務(wù)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益是否很可能流入企業(yè)，一般要看客戶的信譽(yù)、企業(yè)的以前經(jīng)驗(yàn)估計(jì)和雙方是否就結(jié)算方式和期限達(dá)成合同或者條款等因素，綜合進(jìn)行判斷。
若同時(shí)滿足上述兩個(gè)條件，則可以采用完工百分比法來進(jìn)行收入的計(jì)量。根據(jù)CAS 14的規(guī)定，完工百分比法在具體運(yùn)用時(shí)可以選用以下三種方法：①已完工作的測(cè)量，這是一種比較專業(yè)的測(cè)量方法，由專業(yè)的測(cè)量師對(duì)提供的勞務(wù)進(jìn)行測(cè)量，并按照一定的計(jì)算方法確定勞務(wù)交易的完工程度。②計(jì)算已提供勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例，這種方法主要以勞務(wù)量為標(biāo)準(zhǔn)確定提供勞務(wù)的交易完工程度。③計(jì)算已發(fā)生成本占估計(jì)總成本的比例，這種方法主要以勞務(wù)量為標(biāo)準(zhǔn)確定交易的完工程度。這三種方法每種都有其適用的具體情況。從企業(yè)的角度看，在提供的服務(wù)是跨年的情況下，分段確認(rèn)收入、成本能夠更準(zhǔn)確及時(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)營狀況。
二、實(shí)務(wù)中對(duì)勞務(wù)結(jié)果的可靠估計(jì)
采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入的前提是“提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)”。對(duì)此應(yīng)如何界定呢?筆者認(rèn)為，要以謹(jǐn)慎性原則為前提，判斷的依據(jù)一般看合同或者協(xié)議，有些合同或者協(xié)議中會(huì)很明確地約定服務(wù)提供過程中的階段性交付，或者召開評(píng)審會(huì)，或者由獨(dú)立的第三方介入對(duì)服務(wù)的進(jìn)度予以確認(rèn)。經(jīng)過這些程序，表明項(xiàng)目的階段風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)轉(zhuǎn)移、勞務(wù)的部分結(jié)果能夠可靠估計(jì)，因此可以根據(jù)項(xiàng)目的具體進(jìn)度確定收入和結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。
實(shí)務(wù)中，不是每個(gè)合同或者協(xié)議都有明確規(guī)定的，如果遇到合同約定不明確的情況，就存在一個(gè)會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷的問題。會(huì)計(jì)人員可以根據(jù)公司的相關(guān)業(yè)務(wù)部門或項(xiàng)目管理部門對(duì)勞務(wù)的全部或部分結(jié)果的執(zhí)行情況，并在服務(wù)進(jìn)行到某些可觀測(cè)到的關(guān)鍵的時(shí)間節(jié)點(diǎn)上進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)。具體觀測(cè)的時(shí)間節(jié)點(diǎn)有三個(gè)：①收到客戶的付款時(shí)。除了預(yù)付款外，客戶的付款一般與項(xiàng)目的完工進(jìn)度直接相聯(lián)系。收到客戶的款項(xiàng)時(shí)，項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)利益已經(jīng)確定流入到企業(yè)，項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)也基本轉(zhuǎn)移，因此可以確定收入。②向客戶開具發(fā)票時(shí)。開票如果相當(dāng)于收款和項(xiàng)目交付或者部分交付，則此時(shí)可確認(rèn)收入。③年終決算時(shí)。年終結(jié)算時(shí)一般會(huì)對(duì)所有項(xiàng)目進(jìn)行整理，這時(shí)候就要對(duì)項(xiàng)目的進(jìn)度和結(jié)果進(jìn)行判斷和估計(jì)，并確定是否可以確認(rèn)相關(guān)的收入、結(jié)轉(zhuǎn)項(xiàng)目已發(fā)生的成本。
對(duì)科技服務(wù)企業(yè)項(xiàng)目結(jié)果的估計(jì)，需要保持相應(yīng)的謹(jǐn)慎性，主要應(yīng)關(guān)注“應(yīng)收賬款”和“勞務(wù)成本”這兩個(gè)賬戶?？萍挤?wù)企業(yè)采用完工百分比法確認(rèn)提供勞務(wù)收入時(shí)，應(yīng)按照確定的提供勞務(wù)收入金額，借記“應(yīng)收賬款”、“銀行存款”等科目，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目。結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本時(shí)，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“勞務(wù)成本”科目。值得注意的是，如果發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款與收入不配比時(shí)，則需要關(guān)注確認(rèn)的收入是否滿足確認(rèn)條件。
另外，還需要經(jīng)常性地檢查“勞務(wù)成本”科目，如果項(xiàng)目不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的流入，則要適時(shí)地轉(zhuǎn)入成本，避免企業(yè)出現(xiàn)不良資產(chǎn)。此時(shí)，企業(yè)應(yīng)正確預(yù)計(jì)已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本是否能夠得到補(bǔ)償，分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：當(dāng)已發(fā)生的勞務(wù)能夠得到補(bǔ)償時(shí)，應(yīng)按照能夠得到補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)成本確認(rèn)勞務(wù)收入，并結(jié)轉(zhuǎn)已經(jīng)發(fā)生的成本;當(dāng)預(yù)計(jì)的勞務(wù)成本全部不能得到補(bǔ)償時(shí)，應(yīng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計(jì)入當(dāng)期損益，不確認(rèn)勞務(wù)收入。
三、完工百分比法的應(yīng)用舉例www.2361.net
例1：甲科技服務(wù)公司于2013年11月1日與丙公司簽訂合同，為丙公司定制一款軟件，工期為5個(gè)月，總收入為400萬元。到2013年12月31日，甲公司已發(fā)生成本220萬元，預(yù)計(jì)開發(fā)軟件還將發(fā)生成本80萬元。2013年12月31日，經(jīng)專業(yè)的測(cè)量，該軟件完工進(jìn)度為60%。
分析：甲公司應(yīng)該按照*9種方法“已完工作的測(cè)量”來確認(rèn)完工百分比。其會(huì)計(jì)分錄為：借：主營業(yè)務(wù)成本;貸：勞務(wù)成本等。借：銀行存款，預(yù)收賬款等;貸：主營業(yè)務(wù)收入。
例2：甲科技服務(wù)公司于2013年4月1日與乙公司簽訂了一項(xiàng)咨詢合同。合同約定，咨詢期為2年，咨詢費(fèi)用為30萬元。乙公司分三次等額支付咨詢費(fèi)，*9次在項(xiàng)目開始時(shí)支付，第二次在中期支付，第三次在項(xiàng)目結(jié)束時(shí)支付。甲公司估計(jì)的提供咨詢勞務(wù)總成本為18萬元，都是咨詢?nèi)藛T的工資。假設(shè)每月提供的勞務(wù)量相同。
分析：這種情況下可以采用第二種方法，即“已提供勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例”。因?yàn)樵诖祟}中，總的工作量是確定的，且每月提供的勞務(wù)量也是已知的，滿足第二種方法的使用條件。所以，在確定完工進(jìn)度時(shí)，2013年應(yīng)確認(rèn)的完工進(jìn)度=9×18÷24÷18×100%=37.5%，確定提供的勞務(wù)收入=30×37.5%=11.25(萬元)，結(jié)轉(zhuǎn)提供的勞務(wù)成本=18×37.5%=6.75(萬元)。在2014年，提供勞務(wù)的完工進(jìn)度=21÷24×100%=85.7%，確定提供的勞務(wù)收入=30×85.7%-11.25=15(萬元)，結(jié)轉(zhuǎn)提供的勞務(wù)成本=18×85.7%-6.75=9(萬元)。其會(huì)計(jì)分錄同上。
例3：甲科技服務(wù)公司于2013年12月1日接受一項(xiàng)設(shè)備安裝服務(wù)，安裝期為三個(gè)月，合同總收入為60萬元，到年底已經(jīng)預(yù)收了44萬元安裝服務(wù)費(fèi)。實(shí)際發(fā)生安裝費(fèi)用28萬元，假設(shè)均為安裝人員的工資，估計(jì)還會(huì)發(fā)生安裝費(fèi)用12萬元。
分析：在這種情況下，適合采用第三種方法，即“已發(fā)生成本占估計(jì)總成本的比例”。從此題可以看出，已發(fā)生的成本和總成本都是能估計(jì)的，所以在2013年12月31日，應(yīng)確定完工百分比=28÷(28+12)×100%=70%，2013年12月31日應(yīng)確認(rèn)的提供勞務(wù)收入=60×70%=42(萬元)，應(yīng)確認(rèn)的提供勞務(wù)成本=(28+12)×70%=28(萬元)。其會(huì)計(jì)分錄同上。