收入會計準則要變了!這3860家新三板企業(yè)或受影響
7月19日,財政部修訂印發(fā)了《企業(yè)會計準則第14號——收入》的通知,這意味著部分行業(yè)采用的“完工百分比法”這一收入確認方法即將退出歷史的舞臺,取而代之的將是統(tǒng)一的收入確認模型。
新收入準則下,收入確認的核心原則為“企業(yè)應(yīng)當在履行了合同中的履約義務(wù),即在客戶取得相關(guān)商品或服務(wù)的控制權(quán)時確認收入”。
基于該原則,新收入準則下收入確認分五步走。一是識別客戶合同,二是識別合同中包含的各單項履約義務(wù),三是確定交易價格,四是把交易價格分攤至各單項履約義務(wù),五是根據(jù)各單項履約義務(wù)的履行確認收入。
所謂完工百分比法,是指按照完工進度確認收入和費用的方法,隨生產(chǎn)的進度確認收入,按照配比原則相應(yīng)確認成本費用。這一方法主要適用于服務(wù)業(yè),而服務(wù)業(yè)企業(yè)恰恰在新三板上占比較高,截止7月28日,新三板屬于服務(wù)業(yè)的公司一共有3860家,占比超過三分之一,顯然新規(guī)將會對新三板造成很大的影響。
此外,新準則還在具體應(yīng)用方面也做出了一些改變,對一些特定交易的會計處理作出了詳細的規(guī)定。
新準則的改變,市場人士認為最大的影響主要有兩點:
一是會造成一些企業(yè)業(yè)績確認延后,另一方面是會造成公司業(yè)績在不同年度劇烈波動。
雖然非上市公眾公司執(zhí)行新規(guī)的時間是2021年1月1日。但有市場人士認為,對于未來兩三年內(nèi)準備IPO的企業(yè),影響可能從今年就開始了。
別了,完工百分比法
完工百分比法(percentage-of-completion method)是根據(jù)完工的比例確認收入和成本,該方法被用于須簽訂合同的長期項目。
完工百分比又可以選擇“累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例”,或者“已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例”作為完工百分比。其中:
“累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例”作為完工百分比;
合同完工進度=累計實際發(fā)生的合同成本/合同預(yù)計總成本×100%;
合同累計確認的收入=合同金額*累計實際發(fā)生的合同成本/合同預(yù)計總成本。
“已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例”作為完工百分比;
合同完工進度=已經(jīng)完工的合同工作量/合同預(yù)計總工作量×100%;
合同累計確認的收入=合同金額*已經(jīng)完工的合同工作量/合同預(yù)計總工作量。
完工百分比主要適用于服務(wù)業(yè),比如建筑、設(shè)計、軟件、技術(shù)服務(wù)、新藥研發(fā)等服務(wù)業(yè),服務(wù)業(yè)在新三板上面比重不低,根據(jù)讀懂新三板研究中心數(shù)據(jù)顯示,截止目前新三板屬于服務(wù)業(yè)的企業(yè)一共達到了3860家。
現(xiàn)行準則收入確認是以“風(fēng)險報酬轉(zhuǎn)移”為判斷依據(jù),而新準則以“控制權(quán)轉(zhuǎn)移”為判斷依據(jù)。完工百分比其實是企業(yè)的一種會計估計,按照完工百分比確認的收入未必能代表企業(yè)能收到的錢,也不能代表“控制權(quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)移”。在新的會計準則下,完工百分比法即將退出歷史舞臺。
新準則的改變,某市場人士認為最大的影響有兩點“一是會造成一些原來采用完工百分比的企業(yè)業(yè)績確認延后,另一方面是會造成公司業(yè)績在不同年度劇烈波動。”
原來采用完工百分比的企業(yè)在采用新舊準則時的收入上的差異可以參考下面這個例子:
舉個例子
甲公司于2017年12月1日接受一項設(shè)備安裝任務(wù),安裝期為6個月,合同總收入3000萬元,根據(jù)合同的約定付款分為2個節(jié)點,分別為節(jié)點一和最終完成驗收,完成節(jié)點一付款500萬元并交付階段性成果,最終驗收付款2500萬元。假定這家公司預(yù)算該項目的成本為2000萬元,在2017年該項目發(fā)生成本1500萬元,但2017年項目進度并未達到節(jié)點一,2018年1月,該項目達進度按時達到節(jié)點一,2月底,該項目按期完工并驗收。
在完工百分比確認收入時,盡管2017年項目進度沒有達到節(jié)點一,但2017年仍然能采用完工百分比確認收入:
2017年確認的收入=合同金額*2017發(fā)生成本/該項目預(yù)計成=3000*1500/2000=2250萬元;
2018年確認收入=合同金額*100%-2017年確認的收入=750萬元
若采用新準則,這家公司在2017年項目進度沒有達到節(jié)點一就不能確認收入,只能在項目達到節(jié)點一和最終驗收時分別確認收入:
2017年確認收入=0;
2018年1月確認收入500萬元;
2018年2月確認收入2500萬元;
2018年該項目確認收入3000萬元。
“但如果一個原來采用完工百分比的企業(yè),每年的訂單規(guī)模、訂單數(shù)量、合同執(zhí)行周期比較穩(wěn)定,那新準則影響會相對小一些,若訂單規(guī)模、訂單數(shù)量、合同執(zhí)行周期并不穩(wěn)定,企業(yè)業(yè)績在新準則下不同年度內(nèi)可能會有較大波動”,該市場人士表示。
這些行業(yè)沖擊還會更大
除了因為收入確認改變帶來巨大的影響外,市場人士認為修訂稿中“
明確了區(qū)分主要責(zé)任人和代理人的條件”這點改變也會對一些企業(yè)的收入造成巨大影響。所謂主要責(zé)任人是指最終的賣方,代理人就好比代銷商,按照會計準則,主要責(zé)任人用總額法計量,代理人需要用凈額法計量。
根據(jù)照準則規(guī)定,收入只包括企業(yè)本身收到的和應(yīng)收的經(jīng)濟利益的總流入,為第三者代收的金額不是流入企業(yè)的經(jīng)濟利益,不會導(dǎo)致權(quán)益的增加,因此,不包括在收入的范圍內(nèi)。
類似地,一些代理的企業(yè),流入資金包括了代委托人收取的款項,但是這部分流入并不引起這些代理商權(quán)益的增加,因此代委托人收取的款項也不是收入,收入只限于傭金的金額,不過在現(xiàn)行的準則下很難界定兩者的區(qū)別,很多行業(yè)的企業(yè)也將流水計入了自己的營收中。
普華永道中國表示:
“不過我國現(xiàn)行準則沒有關(guān)于總額法以及凈額法的判斷和明確指引,很多企業(yè)是基于合同形式或者發(fā)票情況來判斷某些業(yè)務(wù)的收入是按總額法還是凈額法確認,而并未考慮其在交易中是主要責(zé)任人還是代理人”。
在新準則明確了界定條件的情況下,一些屬于代理人身份的企業(yè)就需要在計算營收的時候需要減去代收的款項,只計算能夠增加企業(yè)權(quán)益部分的營收,也就是凈額法來進行計量。這勢必會造成企業(yè)的收入大幅波動。普華永道中國認為,零售百貨業(yè)、運輸裝卸、外貿(mào)、電子商務(wù)以及網(wǎng)絡(luò)游戲等行業(yè)會受到比較大影響。
而這項規(guī)定對一些新三板公司可能也會造成很大的影響。“采用新規(guī)后,一些新三板公司的營業(yè)收入這個數(shù)據(jù)極大可能會雪崩式下滑。比如一家從事交易平臺業(yè)務(wù)的公司,每年營收高達數(shù)十億乃至數(shù)百億元,就是因為將流水計入了營收,在新規(guī)的條件下,營收可能就要下降很多了”。某市場人士對讀懂君表示,“不過對凈利潤是沒有影響的”。
對擬IPO的企業(yè)影響可能從今年就開始了
有市場人士認為,新規(guī)對新三板的影響或許從今年就開始了。
根據(jù)規(guī)定,在境內(nèi)外同時上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國際財務(wù)報告準則或企業(yè)會計準則編制財務(wù)報表的企業(yè),自2018年1月1日起施行。其他境內(nèi)上市企業(yè),自2020年1月1日起施行;執(zhí)行企業(yè)會計準則的非上市企業(yè),自2021年1月1日起施行。
新三板企業(yè)作為公眾非上市公司,屬于最后一類,也就是說新三板企業(yè)正式實行會計準則的時間是2021年。不過有市場人士認為,新規(guī)對新三板的影響或許從今年就將開始。
“如果未來2-3年打算IPO,為了避免申報前、申報中或者上市后業(yè)績出現(xiàn)斷崖式下跌或巨大波動,那企業(yè)從今年就要開始評估新準則對公司業(yè)績和上市時機的影響了,最近會計師事務(wù)所內(nèi)部目前也在密集開展新準則的相關(guān)培訓(xùn)”。
不過該市場人士認為對于目前已經(jīng)準備IPO的企業(yè)可能不會造成太大的影響。“其實目前IPO對收入的審核標準,已經(jīng)不太認可完工百分比了,例如2015年底創(chuàng)業(yè)板上市的的房地產(chǎn)設(shè)計公司“山鼎設(shè)計(300492,股吧)”和新三板掛牌并開始IPO輔導(dǎo)的市政設(shè)計公司“千年設(shè)計”都不采用完工百分比,所以新規(guī)對這些企業(yè)的影響并不會太大甚至是基本沒什么影響”。
其中,山鼎設(shè)計和千年設(shè)計的具體收入確認方式如下:
山鼎設(shè)計具體收入確認方式
收入確認的具體方式和流程建筑工程設(shè)計具體工作流程一般分為業(yè)務(wù)承接、概念設(shè)計、方案設(shè)計、初步設(shè)計、施工圖設(shè)計、施工配合等六個階段:
業(yè)務(wù)承接階段該階段公司與委托方簽訂設(shè)計合同之后,一般會收取合同首期款,該款項屬于預(yù)收款性質(zhì),公司收到時作為項目預(yù)收款,不確認收入。
概念設(shè)計階段該階段主要工作系根據(jù)合同要求進行概念設(shè)計,當公司向委托方提交階段設(shè)計成果之后,根據(jù)合同約定的結(jié)算款項確認該階段的設(shè)計費收入。
方案設(shè)計階段該階段主要工作系設(shè)計部門根據(jù)合同要求進行總體方案設(shè)計,當公司向委托方提交階段項目成果之后,根據(jù)合同約定的結(jié)算款項確認該階段的設(shè)計費收入。
初步設(shè)計階段該階段主要工作系設(shè)計部門對方案進行深入設(shè)計,當公司向委托方提交階段項目成果之后,根據(jù)合同約定的結(jié)算款項確認該階段的設(shè)計費收入。
施工圖設(shè)計階段該階段主要工作系設(shè)計部門根據(jù)初步設(shè)計成果進行詳細的施工圖設(shè)計,當公司向委托方提交階段項目成果之后,根據(jù)合同約定的結(jié)算款項確認為該階段的設(shè)計費收入。
施工配合階段該階段工作主要系設(shè)計部門在出具施工圖之后,配合委托方進行詳細的施工、處理施工過程中的臨時工程施工障礙等,并在必要時進行設(shè)計修改。在施工配合階段,根據(jù)施工進度和合同約定的結(jié)算款項確認該階段的設(shè)計費收入。
上述各階段收入的確認均建立在合同對應(yīng)階段的工作要求已完成和該階段款項收到或確定能收到的基礎(chǔ)上。
千年設(shè)計具體收入確認方式
公司主要提供的工程設(shè)計和技術(shù)服務(wù)屬于提供勞務(wù),在勞務(wù)已經(jīng)提供,并且取得收取價款的證據(jù)時,確認營業(yè)收入的實現(xiàn)。未確認收入的項目,已實際發(fā)生的外包成本,計入“未完成項目成本”中核算。
公司不采用完工百分比法確認勞務(wù)收入,出于以下考慮:
公司屬于工程勘察、設(shè)計行業(yè),主要提供設(shè)計勘察規(guī)劃咨詢服務(wù),服務(wù)提交的主要是智力成果,如設(shè)計成果(設(shè)計圖、施工圖)、勘探結(jié)果報告、規(guī)劃方案報告等;
在項目執(zhí)行過程中,公司能獲得客戶等獨立第三方的交付確認單、驗收報告等外部證據(jù),用以證明合同執(zhí)行完成,而無從取得客戶關(guān)于完工進度或完工百分比的明確認定。因此,公司確認收入采用項目合同與項目成果交付確認單的原則,更能反映公司的真實經(jīng)營情況、收入。
而對于一些不準備IPO的企業(yè),影響可能就要等到實施的時候了,“反正他們也沒有IPO的打算”,該市場人士對讀懂君表示。
讀懂君了解到,本次之所以要對會計準則進行修訂,一方面是因為我國目前與收入確認相關(guān)的會計準則太古老了,跟不上時代的步伐。另一方面,目前的會計準則無法反映權(quán)責(zé)發(fā)生制,不能真實反應(yīng)會計計量。
我國目前與收入確認相關(guān)的會計準則是在2006年發(fā)布的,發(fā)布時與當時的國際財務(wù)報告準則保持了一致,而當時國際財務(wù)報告準則中收入確認的基本原則是上世紀80年代確立的模式,其規(guī)定也非常原則化。
隨著產(chǎn)業(yè)升級和業(yè)務(wù)模式創(chuàng)新,新興行業(yè)和創(chuàng)新業(yè)務(wù)模式下的收入確認變得越來越復(fù)雜,現(xiàn)行的收入準則已經(jīng)不能滿足需要。財政部此次發(fā)布的修訂稿,基本思路與國際財務(wù)報告準則和美國會計準則都保持了一致。
對此,普華永道中國指出:
“現(xiàn)行收入準則對于包含多項商品和服務(wù)的合同僅提供了非常有限的指引,這些規(guī)定遠遠不能滿足實務(wù)需要。比如包含多重交易安排的合同會計處理問題,現(xiàn)在的準則就會有兩個困難,一是該項交易中包含的各項商品和服務(wù)是否需要拆分以及如何拆分,二是交易價格如何在不同的商品和服務(wù)之間進行分配,而新準則增加的一些細節(jié)很好地解決了這些問題”。