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22年中級會計(jì)師《會計(jì)實(shí)務(wù)》考點(diǎn)：收入的確認(rèn)和計(jì)量

高頓教育2022-07-27 13:17suchunmei

22年中級會計(jì)師《會計(jì)實(shí)務(wù)》考點(diǎn)：收入的確認(rèn)和計(jì)量
會計(jì)實(shí)務(wù)2022年這一科目的教材變化還是很大的，2021年教材有19章內(nèi)容，今年有24章節(jié)的內(nèi)容，刪除“總論”，新增“非貨幣性資產(chǎn)交換”、“債務(wù)重組”、“租賃”、“持有待售的非流動資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營”、“企業(yè)合并”、“公允價值計(jì)量”章節(jié)，教材也從2021年的391頁，新增到2022年的528頁。

交易價格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)

1.概述

當(dāng)合同中包含兩項(xiàng)或多項(xiàng)履約義務(wù)時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合同開始日，按照各單項(xiàng)履約義務(wù)所承諾商品的單獨(dú)售價的相對比例，將交易價格分?jǐn)傊粮鲉雾?xiàng)履約義務(wù)。

2.單獨(dú)售價

單獨(dú)售價，是指企業(yè)向客戶單獨(dú)銷售商品的價格。

單獨(dú)售價無法直接觀察的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合考慮其能夠合理取得的全部相關(guān)信息，采用市場調(diào)整法、成本加成法、余值法等方法合理估計(jì)單獨(dú)售價。企業(yè)在估計(jì)單獨(dú)售價時，應(yīng)當(dāng)最大限度地采用可觀察的輸入值，并對類似情況采用一致的估計(jì)方法。

（2）分?jǐn)偪勺儗r

①可變對價僅與合同中的某一特定組成部分相關(guān)

②可變對價與整個合同相關(guān)

對于不滿足上述條件的可變對價及可變對價的后續(xù)變動額，以及可變對價及其后續(xù)變動額中未滿足上述條件的剩余部分，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照分?jǐn)偨灰變r格的一般原則，將其分?jǐn)傊梁贤械母鲉雾?xiàng)履約義務(wù)?！杭窗磫为?dú)售價的相對比例分?jǐn)偂?/div>

履行每一單項(xiàng)履約義務(wù)時確認(rèn)收入

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在履行了合同中的履約義務(wù)，即客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時確認(rèn)收入。企業(yè)將商品的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶，該轉(zhuǎn)移可能在某一時段內(nèi)（即履行履約義務(wù)的過程中）發(fā)生，也可能在某一時點(diǎn)（即履約義務(wù)完成時）發(fā)生。

企業(yè)對合同中的各單項(xiàng)履約義務(wù)，應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況，首先判斷履約義務(wù)是否滿足在某一時段內(nèi)履行的條件，如不滿足，則該履約義務(wù)屬于在某一時點(diǎn)履行的履約義務(wù)。

（一）在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)

1.確認(rèn)條件

（1）產(chǎn)出法

產(chǎn)出法，主要是根據(jù)已轉(zhuǎn)移給客戶的商品對于客戶的價值確定履約進(jìn)度。主要包括按照實(shí)際測量的完工進(jìn)度、評估已實(shí)現(xiàn)的結(jié)果、已達(dá)到的工程進(jìn)度節(jié)點(diǎn)、時間進(jìn)度、已完工或交付的產(chǎn)品等產(chǎn)出指標(biāo)確定履約進(jìn)度的方法?！寒a(chǎn)出指標(biāo)』

企業(yè)在評估是否采用產(chǎn)出法確定履約進(jìn)度時，應(yīng)當(dāng)考慮所選擇的產(chǎn)出指標(biāo)是否能夠如實(shí)地反映企業(yè)履約進(jìn)度和向客戶轉(zhuǎn)移商品控制權(quán)的進(jìn)度。

（2）投入法

投入法，是根據(jù)企業(yè)履行履約義務(wù)的投入確定履約進(jìn)度。主要包括以投入的材料數(shù)量、花費(fèi)的人工工時或機(jī)器工時、發(fā)生的成本和時間進(jìn)度等投入指標(biāo)確定履約進(jìn)度?！和度胫笜?biāo)』

實(shí)務(wù)中，企業(yè)通常按照累計(jì)實(shí)際發(fā)生的成本占預(yù)計(jì)總成本的比例（即成本法）確定履約進(jìn)度。累計(jì)實(shí)際發(fā)生的成本包括企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)移商品過程中所發(fā)生的直接成本和間接成本，如直接人工、直接材料、分包成本以及其他與合同相關(guān)的成本。

在下列情形下，企業(yè)采用成本法確定履約進(jìn)度時，需要對已發(fā)生的成本進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整：

①已發(fā)生的成本并未反映企業(yè)履行其履約義務(wù)的進(jìn)度。

如因企業(yè)生產(chǎn)效率低下等原因而導(dǎo)致的非正常消耗，包括非正常消耗的直接材料、直接人工及制造費(fèi)用等，除非企業(yè)和客戶在訂立合同時已經(jīng)預(yù)見會發(fā)生這些成本并將其包括在合同價款中。

②已發(fā)生的成本與企業(yè)履行其履約義務(wù)的進(jìn)度不成比例。

如果企業(yè)已發(fā)生的成本與履約進(jìn)度不成比例，企業(yè)在采用成本法時需要進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。對于施工中尚未安裝、使用的商品，當(dāng)企業(yè)在合同開始日預(yù)期將滿足下列所有條件時，在采用成本法確定履約進(jìn)度時應(yīng)予以扣除：

a.該商品不構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)；

b.客戶先取得該商品的控制權(quán)，之后才接受與之相關(guān)的服務(wù)；

c.該商品的成本占預(yù)計(jì)總成本的比重較大；

d.企業(yè)自第三方采購該商品，且未深入?yún)⑴c其設(shè)計(jì)和制造，對于包含該商品的履約義務(wù)而言，企業(yè)是主要責(zé)任人。

3.應(yīng)用——合同結(jié)算

對于同一合同下屬于在一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)涉及與客戶結(jié)算對價的，通常情況下，企業(yè)對其已向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)收取的對價金額應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為合同資產(chǎn)或應(yīng)收賬款，對于其已收或應(yīng)收客戶對價而應(yīng)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù)，應(yīng)當(dāng)按照已收或應(yīng)收的金額確認(rèn)合同負(fù)債。

由于同一合同下的合同資產(chǎn)和合同負(fù)債應(yīng)當(dāng)以凈額列示，企業(yè)也可以設(shè)置“合同結(jié)算”科目（或其他類似科目），以核算同一合同下屬于在一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)涉及與客戶結(jié)算對價所產(chǎn)生的合同資產(chǎn)或合同負(fù)債。

“合同結(jié)算”科目下設(shè)置“合同結(jié)算——價款結(jié)算”科目反映定期與客戶進(jìn)行結(jié)算的金額，設(shè)置“合同結(jié)算——收入結(jié)轉(zhuǎn)”科目反映按履約進(jìn)度結(jié)轉(zhuǎn)的收入金額。

資產(chǎn)負(fù)債表日，“合同結(jié)算”科目的期末余額在借方的，根據(jù)其流動性，在資產(chǎn)負(fù)債表中分別列示為“合同資產(chǎn)”或“其他非流動資產(chǎn)”項(xiàng)目；期末余額在貸方的，根據(jù)其流動性,在資產(chǎn)負(fù)債表中分別列示為“合同負(fù)債”或“其他非流動負(fù)債”項(xiàng)目。

（二）在某一時點(diǎn)履行的履約義務(wù)

1.當(dāng)一項(xiàng)履約義務(wù)不屬于在某一時段內(nèi)履行的履約義務(wù)時，則應(yīng)當(dāng)屬于在某一時點(diǎn)履行的履約義務(wù)。對于在某一時點(diǎn)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品控制權(quán)時確認(rèn)收入。

在判斷客戶是否已取得商品控制權(quán)時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮下列跡象：

（1）企業(yè)就該商品享有現(xiàn)時收款權(quán)利，即客戶就該商品負(fù)有現(xiàn)時付款義務(wù)。當(dāng)企業(yè)就該商品享有現(xiàn)時收款權(quán)利時，可能表明客戶已經(jīng)有能力主導(dǎo)該商品的使用并從中獲得幾乎全部的經(jīng)濟(jì)利益。

（2）企業(yè)已將該商品的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已擁有該商品的法定所有權(quán)。如果企業(yè)僅僅是為了確保到期收回貨款而保留商品的法定所有權(quán)，那么企業(yè)所保留的這項(xiàng)權(quán)利通常不會對客戶取得該商品的控制權(quán)構(gòu)成障礙。

（3）企業(yè)已將該商品實(shí)物轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已占有該商品實(shí)物。

（4）企業(yè)已將該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給客戶，即客戶已取得該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬。企業(yè)在判斷時，不應(yīng)考慮導(dǎo)致企業(yè)在除所轉(zhuǎn)讓商品之外產(chǎn)生其他單項(xiàng)履約義務(wù)的風(fēng)險。

（5）客戶已接受該商品。當(dāng)商品通過了客戶的驗(yàn)收，通常表明客戶已經(jīng)接受該商品。

上述對控制權(quán)轉(zhuǎn)移跡象的判斷，主要是基于兩點(diǎn)，即客戶已經(jīng)有能力主導(dǎo)該商品的使用并從中獲得幾乎全部的經(jīng)濟(jì)利益，或者能夠阻止其他企業(yè)獲得這些經(jīng)濟(jì)利益?！褐鲗?dǎo)使用，獲得利益或阻止其他方獲得利益』

2.客戶占有了某項(xiàng)商品的實(shí)物并不意味著其就一定取得了該商品的控制權(quán)，反之亦然。如委托代銷安排和售后代管商品安排。

（1）委托代銷安排

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