日前，一則《因涉房固定資產(chǎn)成本法入賬 16家上市銀行隱藏房產(chǎn)3萬(wàn)億元》的報(bào)道甚是奪人眼球。據(jù)報(bào)道統(tǒng)計(jì)，截至2014年年底，上市銀行的自有涉房固定資產(chǎn)凈值約為5900億元，而且絕大多數(shù)銀行都是以成本作為初始價(jià)值，并按照每年折舊3%至7%的速度進(jìn)行減值。
大致測(cè)算，即使按照最保守的估計(jì)，這部分資產(chǎn)的真實(shí)市價(jià)也將達(dá)到2.2萬(wàn)億元，其賬外隱藏的“私房錢(qián)”可能達(dá)到3萬(wàn)億元。該報(bào)道稱,上市銀行有一筆如此大的巨額財(cái)富長(zhǎng)期“沉睡”且未能反映在會(huì)計(jì)報(bào)表中，而這筆財(cái)富正是其房地產(chǎn)資產(chǎn)的巨額增值部分。對(duì)于“求錢(qián)若渴”的上市銀行來(lái)說(shuō)，是故意隱匿這筆財(cái)富，還是不得已而為之。本文從會(huì)計(jì)的角度，案例解析一下固定資產(chǎn)與投資性房地產(chǎn)的計(jì)價(jià)模式對(duì)上市公司財(cái)報(bào)的影響。
固定資產(chǎn)與投資性房地產(chǎn)的區(qū)別
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》規(guī)定，投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)能夠單獨(dú)計(jì)量和出售。投資性房地產(chǎn)主要包括:已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)和已出租的建筑物。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》規(guī)定，固定資產(chǎn)是為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有，使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度的有形資產(chǎn)。
根據(jù)以上定義，不難發(fā)現(xiàn)它們的區(qū)別主要有：一是持有的目的不同，固定資產(chǎn)是為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有;投資性房地產(chǎn)是為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有。二是包含的范圍不同，投資性房地產(chǎn)主要包括已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)以及已出租的建筑物。
此外，下列各項(xiàng)不屬于投資性房地產(chǎn):一是自用房地產(chǎn)，即為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的房地產(chǎn);二是作為存貨的房地產(chǎn)。 所以固定資產(chǎn)與投資性房地產(chǎn)之間的轉(zhuǎn)換，需要嚴(yán)格注意以上限制，操作適當(dāng)便會(huì)“左右逢源”，善用者則能更好地體現(xiàn)管理者的意圖，或者更能體現(xiàn)會(huì)計(jì)的實(shí)質(zhì)，使報(bào)表準(zhǔn)確反映企業(yè)信息。否則，用之不慎，便會(huì)“左右兩難”，難記后果。
據(jù)《因涉房固定資產(chǎn)成本法入賬16家上市銀行隱藏房產(chǎn)3萬(wàn)億元》的報(bào)道，銀行雖然擁有大量的房地產(chǎn)資產(chǎn)，只要該部分資產(chǎn)銀行仍然在經(jīng)營(yíng)使用，那就僅僅只能作為生產(chǎn)資料要素來(lái)看，其使用價(jià)值是不變的。若不打算出售，只能是自用房產(chǎn)作為固定資產(chǎn)采用成本法進(jìn)行計(jì)量，即使銀行擁有大量黃金地段房產(chǎn)，市價(jià)翻倍。若以自用為目的，而不是為了賺取租金、獲取升值，也只能作為固定資產(chǎn)按成本模式計(jì)量，不得轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)按照公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，所謂的“隱藏房產(chǎn)3萬(wàn)億元”也只能是一廂情愿的美好憧憬。
投資性房地產(chǎn)的計(jì)價(jià)模式
所謂公允價(jià)值，亦稱公允市價(jià)、公允價(jià)格，是指熟悉市場(chǎng)情況的買賣雙方在公平交易的條件下確定的價(jià)格，或無(wú)關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項(xiàng)資產(chǎn)可以被買賣或者一項(xiàng)負(fù)債可以被清償?shù)某山粌r(jià)格。
一般情況下，企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)。如果要采用公允價(jià)值計(jì)量的，需要滿足兩大條件：一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng);二是企業(yè)可以從活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)獲得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及相關(guān)信息。
投資性房地產(chǎn)，可以選擇用成本模式計(jì)量，也可以選擇用公允價(jià)值模式(可簡(jiǎn)單理解為市價(jià))計(jì)量。但只能二選一，不可并存。選擇成本模式計(jì)量的，可以改為公允價(jià)值模式計(jì)量。選擇公允價(jià)值計(jì)量的，不允許改為成本模式。所以公允價(jià)值的使用應(yīng)慎之又慎，否則將令你左右為難，悔不當(dāng)初。
投資性房地產(chǎn)以成本模式計(jì)量，與普通的存貨或者固定資產(chǎn)一樣，按時(shí)計(jì)提折舊，屬于比較謹(jǐn)慎的會(huì)計(jì)政策。投資性房地產(chǎn)以公允價(jià)值模式計(jì)量，不再計(jì)提折舊和攤銷，直接將其公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益，影響當(dāng)期利潤(rùn)。市價(jià)的漲跌沖擊著公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，抑或浮盈，抑或浮虧，只不過(guò)是表上游戲，如此紙上富貴，不過(guò)是海市蜃樓，不太實(shí)在。
所以，財(cái)報(bào)中埋著的是“地雷”還是“私房錢(qián)” ，一方面與上市公司計(jì)量模式有關(guān)，而采用何種計(jì)量模式，受公司管理者意圖等因素影響。另一方面，股民等報(bào)表使用者應(yīng)有一定的財(cái)報(bào)分析知識(shí)，知己知彼，防患于未然。
以“投資性房地產(chǎn)”為例 ，《因涉房固定資產(chǎn)成本法入賬 16家上市銀行隱藏房產(chǎn)3萬(wàn)億元》報(bào)道，如果銀行的房產(chǎn)未來(lái)并不一定都長(zhǎng)期自用，若銀行的物理網(wǎng)點(diǎn)能夠被電子銀行、手機(jī)銀行所替代，銀行就可能出售出租涉房固定資產(chǎn)或?qū)⑵渥優(yōu)橥顿Y性房產(chǎn)，這種情況下，投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值的計(jì)量應(yīng)當(dāng)尤為關(guān)注。熟悉投資性房地產(chǎn)的計(jì)價(jià)模式之間的轉(zhuǎn)換，善用之方長(zhǎng)遠(yuǎn)。
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