為了適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，規(guī)范企業(yè)固定資產(chǎn)的會計核算和相關(guān)信息披露，提高會計信息質(zhì)量，財政部于2001年11月9日發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》，并于2002年1月1日起暫在股份有限公司施行。為了幫助理解新準(zhǔn)則，并更好地應(yīng)用新準(zhǔn)則，對新準(zhǔn)則中關(guān)于固定資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備及重新計算折舊處理，如何實(shí)際操作，本文將通過實(shí)例來加以說明。
一、固定資產(chǎn)減值發(fā)生的情形及會計處理
固定資產(chǎn)減值是指固定資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值?？苫厥战痤~是指，資產(chǎn)的銷售凈價與預(yù)期從該資產(chǎn)持續(xù)使用壽命結(jié)束時的處置中形成的現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中的較高者。其中銷售凈價是指，資產(chǎn)銷售價格減去處置資產(chǎn)所發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)后的余額。
新準(zhǔn)則規(guī)定當(dāng)存在下列情況，企業(yè)應(yīng)計算固定資產(chǎn)的可收回金額，以確定是否發(fā)生減值：
①固定資產(chǎn)市價大幅度下跌，并跌幅大大高于因時間推移或正常使用而預(yù)計的下跌，并且預(yù)計在近期內(nèi)不可能恢復(fù)；
②企業(yè)所處經(jīng)營環(huán)境，如技術(shù)市場，經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境，或者產(chǎn)品營銷市場在當(dāng)期發(fā)生或在近期發(fā)生重大變化，并對企業(yè)產(chǎn)生負(fù)面影響；
③同期市場利率大幅度提高，進(jìn)而很可能影響企業(yè)計算固定資產(chǎn)可收回金額的折舊率，并導(dǎo)致固定資產(chǎn)可收回金額大幅度降低；
④固定資產(chǎn)陳舊過時或發(fā)生實(shí)體損壞等；
⑤固定資產(chǎn)預(yù)計使用方式發(fā)生重大不利變化，如企業(yè)計劃終止或重組該資產(chǎn)所屬的經(jīng)營業(yè)務(wù)，提前處置資歷產(chǎn)等情形，從而對企業(yè)產(chǎn)生負(fù)面影響；
⑥其他有可能表明資產(chǎn)已發(fā)生減值情況。
如果固定資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按可收回金額低于賬面價值的差額計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，即借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。
如果有跡象表明以前期間據(jù)以計提固定資產(chǎn)減值的各種因素發(fā)生變化，使得固定資產(chǎn)的可收回金額大于其賬面價值，則以前期間已計提的減值準(zhǔn)備應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回，其會計處理為：借記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，貸記“營業(yè)外支出”科目。但在實(shí)際操作中應(yīng)注意以下兩點(diǎn)：
（1）減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的金額不應(yīng)超過原已計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
（2）減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回后的固定資產(chǎn)賬面價值不應(yīng)該超過沒有計提減值準(zhǔn)備時的固定資產(chǎn)的賬面價值。
二、重新計算折舊
固定資產(chǎn)可變現(xiàn)凈值（即可收回金額）改變，應(yīng)重新計算確定折舊率和折舊額。新準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)已計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照該固定資產(chǎn)的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額，如果已計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)價值又得以恢復(fù)，應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)價值恢復(fù)后的賬面價值以及尚可使用壽命重新計算確定折舊率和折舊額。因固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊額時，對此前已計提的累計折舊不作調(diào)整。
三、舉例說明
例一：某股份有限公司2002年12月25日購置了一臺不需要安裝就可投入使用的設(shè)備，價值為1?001?000元，款項(xiàng)已用銀行存款支付，在考慮相關(guān)因素基礎(chǔ)上，公司預(yù)計該設(shè)備的使用壽命為10年，預(yù)計凈殘值1?000元，采用直線法計提折舊。2006年年末，由于市場等相關(guān)因素發(fā)生不利的變化，該設(shè)備發(fā)生減值，估計其可收回金額為241?000元。2010年末，公司在對該設(shè)備進(jìn)行復(fù)核時發(fā)現(xiàn)，導(dǎo)致固定資產(chǎn)減值損失的不利因素已基本消除，且此時估計該固定資產(chǎn)的可收回金額為181?000元。假定不考慮所得稅及其他相關(guān)稅費(fèi)的影響，公司采用直線法計提折舊。
公司每年應(yīng)作以下會計處理：
2003、2004、2005、2006四年每年計提折舊額=（1?001?000－1?000）÷10=100?000元
借：管理費(fèi)用100?000
貸：累計折舊100?000
2006年末固定資產(chǎn)賬面凈值=1?001?000－4×100?000=601?000元
2006年末可收回金額為241?000元，發(fā)生減值為601?000－241?000=360?000元
借：營業(yè)外支出360?000
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備360?000
2007、2008、2009、2010四年各年計提折舊額=（241?000－1?000）÷6=40?000元
借：管理費(fèi)用40?000
貸：累計折舊40?000
2010年末，固定資產(chǎn)賬面凈值=1?001?000－4×100?000－4×40?000=441?000元
2010年末固定資產(chǎn)賬面價值=441?000－360?000=81?000元
2010年末不計提減值準(zhǔn)備應(yīng)保留的賬面價值=1?001?000－8×100?000=201?000元
2010年末固定資產(chǎn)可收回金額=181?000元<201?000元(應(yīng)保留的賬面價值)，則2010年末應(yīng)沖減減值準(zhǔn)備金額=181?000－81?000=100?000元
借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備100?000
貸：營業(yè)外支出100?000
2011、2012兩年各年計提折舊額=（181?000－1?000）÷2=90?000元
借：管理費(fèi)用90?000
貸：累計折舊90?000
例二：如上例?假如2010年年末?公司在進(jìn)行復(fù)核時發(fā)現(xiàn)?導(dǎo)致固定資產(chǎn)減值損失的不利因素已全部消除?且此時?估計該固定資產(chǎn)的可收回金額為221?000元?其他條件不變?則公司在2010年末及2011年和2012年的會計處理如下：
2010年末固定資產(chǎn)賬面凈值=1?001?000－4×100?000－4×40?000=441?000元
2010年末固定資產(chǎn)的賬面價值=441?000－360?000=81?000元
2010年末不計提減值準(zhǔn)備應(yīng)保留的賬面價值=1?001?000－8×100?000=201?000元
2010年末固定資產(chǎn)可收回金額221?000元>201?000元(應(yīng)保留的賬面價值)，則2010年末應(yīng)沖減減值準(zhǔn)備金額=201?000－81?000=120?000元
借：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備120?000
貸：營業(yè)外支出120?000
2011、2012兩年各年計提折舊額=(201?000－1?000)÷2=100?000元
借：管理費(fèi)用100?000
貸：累計折舊100?000
例三：假如年末，某企業(yè)某固定資產(chǎn)已計提減值準(zhǔn)備30萬元，固定資產(chǎn)的賬面價值80萬元，可收回金額為120萬元，如果不對其計提減值準(zhǔn)備，其賬面價值應(yīng)為105萬元，則應(yīng)沖減多少已計提的減值準(zhǔn)備。
在本例中，*5可轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備金額為30萬元，而不是40萬元（120－80），但實(shí)際應(yīng)轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備為25萬元（105－80）。
從上述三個例子的處理中可以看出：當(dāng)導(dǎo)致固定資產(chǎn)減值損失的不利因素已發(fā)生變化，使得固定資產(chǎn)的可收回金額大于其賬面價值，已計提的減值損失應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回，但在轉(zhuǎn)回時，應(yīng)考慮此時可收回金額是小于還是大于不計提減值準(zhǔn)備時固定資產(chǎn)的賬面價值。
如果可收回金額小于不計提減值準(zhǔn)備時固定資產(chǎn)的賬面價值?應(yīng)以可收回金額減去計提減值準(zhǔn)備固定資產(chǎn)的賬面價值后的差額來沖減已計提的減值準(zhǔn)備；如果可收回金額大于不計提減值準(zhǔn)備時固定資產(chǎn)的賬面價值，應(yīng)以不計提減值準(zhǔn)備時固定資產(chǎn)的賬面價值減去計提減值準(zhǔn)備固定資產(chǎn)的賬面價值后的差額來沖減已計提的減值準(zhǔn)備。
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