新準(zhǔn)則下前期差錯的財稅處理

　　新準(zhǔn)則取消了原有的 “會計(jì)差錯”和“重大會計(jì)差錯”的定義，增加了“前期差錯”的定義。

　　“前期差錯”是指由于沒有運(yùn)用或錯誤運(yùn)用下列兩種信息，而對前期財務(wù)報表造成省略或錯報：一是編報前期財務(wù)報表時預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息；二是前期財務(wù)報告批準(zhǔn)報出時能夠取得的可靠信息。從以上定義可以看出新準(zhǔn)則不涉及本期發(fā)生的會計(jì)差錯更正的會計(jì)處理，都是針對前期發(fā)生的會計(jì)差錯的會計(jì)處理。

　　新準(zhǔn)則第二條規(guī)定，前期差錯更正的納稅影響適用《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第18號——所得稅》，舊準(zhǔn)則沒有提及。

　　前期差錯新舊政策的更正方法是一致的，只是新準(zhǔn)則明確稱為“追溯重述法”。

　　新準(zhǔn)則將固定資產(chǎn)盤盈作為前期差錯處理，計(jì)入“以前年度損益調(diào)整”科目，舊準(zhǔn)則作為當(dāng)期損益計(jì)入“待處理財產(chǎn)損益”科目。

　　會計(jì)規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯。本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的非重大會計(jì)差錯，如影響損益，應(yīng)直接計(jì)入本期凈損益，其他相關(guān)項(xiàng)目也應(yīng)作為本期數(shù)一并調(diào)整；如不影響損益，應(yīng)調(diào)整本期相關(guān)項(xiàng)目。本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的重大會計(jì)差錯，如影響損益，應(yīng)將其對損益的影響數(shù)調(diào)整為發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的期初留存收益，會計(jì)報表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整；如不影響損益，應(yīng)調(diào)整會計(jì)報表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)。年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間發(fā)現(xiàn)的報告年度的會計(jì)差錯及以前年度的非重大會計(jì)差錯，應(yīng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第29號——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》的規(guī)定處理。

　　而稅法對會計(jì)差錯的處理與會計(jì)準(zhǔn)則存在差異：對于年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之間發(fā)現(xiàn)的報告年度的會計(jì)差錯及以前年度的非重大會計(jì)差錯，如果發(fā)現(xiàn)時企業(yè)已經(jīng)完成了企業(yè)所得稅匯算清繳，會計(jì)上調(diào)整前期收益，稅法上則調(diào)整本期收益；對于本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的漏計(jì)漏提費(fèi)用、折舊等會計(jì)差錯（非資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，且超過了企業(yè)所得稅匯算清繳期），會計(jì)上調(diào)整前期或者本期的收益，而稅法則不允許補(bǔ)扣，由此產(chǎn)生了永久性差異。

　　另外根據(jù)《稅收征管法》的規(guī)定：在稅務(wù)處理上，企業(yè)因計(jì)算錯誤、應(yīng)用會計(jì)政策錯誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響和存貨、固定資產(chǎn)盤盈等情況，在發(fā)現(xiàn)前期差錯時，應(yīng)按照稅法規(guī)定重新計(jì)算前期應(yīng)納稅所得額，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)說明原因并重新申報，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)按照稅法規(guī)定進(jìn)行處理，補(bǔ)征稅款、退還稅款、加收滯納金等。對納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還；納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務(wù)機(jī)關(guān)及時查實(shí)后應(yīng)當(dāng)立即退還；涉及從國庫中退庫的，依照法律、行政法規(guī)有關(guān)國庫管理的規(guī)定退還。對因納稅人計(jì)算錯誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長到五年。對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務(wù)機(jī)關(guān)追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前述規(guī)定期限的限制。

　　本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的重大會計(jì)差錯，如不影響損益，應(yīng)調(diào)整會計(jì)報表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)，會計(jì)處理相對簡單；如影響損益，應(yīng)將其對損益的影響數(shù)調(diào)整為發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的期初留存收益，會計(jì)報表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整，會計(jì)處理相對復(fù)雜，但需要明確以下事項(xiàng)：

　　1.注意區(qū)分應(yīng)交所得稅和遞延所得稅，關(guān)鍵看稅法和會計(jì)處理是否存在差異。如果調(diào)整的會計(jì)事項(xiàng)和稅法處理是一致的，那么該事項(xiàng)涉及到所得稅的影響一般是調(diào)整應(yīng)交所得稅；如果該調(diào)整事項(xiàng)會計(jì)和稅法處理不一致，并且會計(jì)和稅法形成了暫時性差異的，一般用遞延所得稅。

　　2.注意區(qū)分企業(yè)所得稅匯算清繳前還是后。如果是所得稅匯算清繳后的調(diào)整事項(xiàng)，不管是暫時性差異還是不存在差異，對報告年度的所得稅調(diào)整都是通過遞延所得稅處理；如果是所得稅匯算清繳前的事項(xiàng)，那么對報告年度所得稅影響的調(diào)整就需要區(qū)分兩種情況：會計(jì)和稅法處理一致、會計(jì)和稅法處理存在暫時性差異。

　　會計(jì)與稅法規(guī)定一致時，調(diào)增所得稅費(fèi)用，借記“以前年度損益調(diào)整”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”科目；調(diào)減所得稅費(fèi)用，做相反的分錄。

　　會計(jì)與稅法規(guī)定不一致時，調(diào)增所得稅費(fèi)用，借記“以前年度損益調(diào)整”科目，貸記“遞延所得稅負(fù)債（遞延所得稅資產(chǎn)）”科目；調(diào)減所得稅費(fèi)用，做相反的分錄。

　　資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)會計(jì)差錯涉及所得稅費(fèi)用追溯重述的，所得稅的匯算清繳是個分水嶺，在所得稅匯算清繳前的追溯重述調(diào)整報告年度的應(yīng)交所得稅，而所得稅匯算清繳后的追溯調(diào)整涉及的所得稅影響只能調(diào)整本年度的應(yīng)交所得稅，計(jì)入“遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）”科目，無論是否為暫時性差異。

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