銀川實(shí)用會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：預(yù)收工程款裝修企業(yè)的財(cái)稅處理

　　最近頒布的《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《營(yíng)業(yè)稅條例》）和《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《營(yíng)業(yè)稅條例實(shí)施細(xì)則》）對(duì)建筑裝修企業(yè)預(yù)收款項(xiàng)營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)時(shí)間做出了比以前更明確、更清晰的規(guī)定?！稜I(yíng)業(yè)稅條例》第十二條規(guī)定，“營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的，從其規(guī)定。”《營(yíng)業(yè)稅條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。顯然，自2009年元月1日開(kāi)始，建筑裝修企業(yè)向客戶(hù)收取的預(yù)收款項(xiàng)應(yīng)作為當(dāng)月?tīng)I(yíng)業(yè)稅計(jì)稅收入申報(bào)納稅。

　　事實(shí)上，最近幾年各級(jí)地稅機(jī)關(guān)進(jìn)一步加強(qiáng)了建筑裝修企業(yè)預(yù)收賬款的納稅管理，加上建筑裝修企業(yè)往往在預(yù)收工程款項(xiàng)時(shí)向客戶(hù)開(kāi)具了稅務(wù)發(fā)票或由從稅務(wù)機(jī)關(guān)領(lǐng)取的專(zhuān)用收據(jù)作為收款憑證，根據(jù)長(zhǎng)期以來(lái)稅務(wù)機(jī)關(guān)“以票管稅、開(kāi)票交稅”原則，這些預(yù)收款項(xiàng)通常要求在收取當(dāng)月并入應(yīng)稅收入申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅。

　　建筑裝修企業(yè)預(yù)收工程款項(xiàng)的企業(yè)所得稅應(yīng)稅收人的確認(rèn)時(shí)間與過(guò)去政策基本保持一致，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函[2008]875號(hào)）中明確規(guī)定：“企業(yè)在各個(gè)納稅期末，提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，應(yīng)采用完工進(jìn)度（完工百分比）法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。……企業(yè)應(yīng)按照從接受勞務(wù)方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定勞務(wù)收入總額，根據(jù)納稅期末提供勞務(wù)收入總額乘以完工進(jìn)度扣除以前納稅年度累計(jì)已確認(rèn)提供勞務(wù)收入后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期勞務(wù)收入；同時(shí)，按照提供勞務(wù)估計(jì)總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前納稅期間累計(jì)已確認(rèn)勞務(wù)成本后的金額，結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期勞務(wù)成本。”

　　【例】華天建筑裝飾公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)華天公司）2009年11月1日與京華商貿(mào)公司（以下簡(jiǎn)稱(chēng)京華公司）簽訂了辦公樓裝修合同。合同約定，裝修工程總造價(jià)120萬(wàn)元、工期4個(gè)月，自2009年11月1日至2010年2月28日。合同約定簽訂合同當(dāng)日京華公司預(yù)付工程款30萬(wàn)元，2010年元月31日裝修主體工程完成（占總工程量的2/3）并驗(yàn)收合格再支付華天公司50萬(wàn)元，2010年2月28日工程完工驗(yàn)收合格后由京華公司支付剩余工程款項(xiàng)。華天公司在2009年12月31日累計(jì)完成總工程量的1/3、2010年元月31日完成了裝修主體工程即總工程量的2/3，并在2010年2月28日按照合同規(guī)定時(shí)間順利完成了工程裝修，京華公司也按規(guī)定分期向其支付了所有工程款項(xiàng)。

　　假定華天公司工程收入直接通過(guò)“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目核算，不考慮其他核算事項(xiàng)和稅種，僅就營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅而言，相關(guān)計(jì)算和會(huì)計(jì)處理如下：

　　（1）2009年11月1日預(yù)收工程款項(xiàng)30萬(wàn)元，按3％稅率在12月15日以前向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅9萬(wàn)元。

　　預(yù)收款項(xiàng)時(shí)：

　　借：銀行存款 　　　　　　　　　　　　300000

　　貸：預(yù)收賬款——京華公司 　　　　　　300000

　　月底提取當(dāng)月?tīng)I(yíng)業(yè)稅：

　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 　　　　　　　　　90000

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅　　　　　 90000

　　（2）2009年12月31日完成總工程量的1/3，應(yīng)按工程進(jìn)度按比例確認(rèn)相應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅收入和企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入40萬(wàn)元（120×1/3）。

　　月底提取當(dāng)月?tīng)I(yíng)業(yè)稅：

　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 　　　　　　　　　30000

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 　　　　　30000

　　月底結(jié)轉(zhuǎn)收入作為本期企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入：

　　借：預(yù)收賬款一京華公司　　　　　　　 300000

　　應(yīng)收賬款——京華公司 　　　　　　100000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　 400000

　　（3）2010年元月31日完成總工程量的2/3并收款50萬(wàn)元，由于上月已根據(jù)工程進(jìn)度通過(guò)應(yīng)收賬款確認(rèn)營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅收入10萬(wàn)元，本期再確認(rèn)40萬(wàn)元即可。

　　預(yù)收款項(xiàng)時(shí)：

　　借：銀行存款 　　　　　　　　　　　　500000

　　貸：預(yù)收賬款——京華公司 　　　　　　400000

　　應(yīng)收賬款——京華公司 　　　　　　100000

　　月底提取當(dāng)月?tīng)I(yíng)業(yè)稅：

　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 　　　　　　　　　120000

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 　　　　　120000

　　月底結(jié)轉(zhuǎn)收入作為本期企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入：

　　借：預(yù)收賬款——京華公司 　　　　　　400000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 　　　　　　　　　　400000

　?。?）2010年2月28日工程驗(yàn)收合格并收工程尾款40萬(wàn)元。

　　收取工程尾款時(shí)并確認(rèn)當(dāng)期企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入：

　　借：銀行存款 　　　　　　　　　　　　400000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　400000

　　月底提取當(dāng)月?tīng)I(yíng)業(yè)稅：

　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 　　　　　　　　　120000

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 　　　　　120000

 　　　　

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