視同銷售行為,全稱“視同銷售貨物行為”,意為其不同于一般銷售,是一種特殊的銷售行為,只是在稅收的角度為了計稅的需要將其“視同銷售”。
一、哪些行為是視同銷售行為
目前稅法中將以下八種行為歸入視同銷售行為；
①將貨物交付他人代銷；
?、阡N售代銷貨物；
?、鄯峭豢h(市),將貨物從一個機構(gòu)移送他機構(gòu)用于銷售；
?、軐⒆援a(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目；
?、輰⒆援a(chǎn)、委托加工或購買貨物作為投資,提供給其他單位或個體經(jīng)營者；
⑥將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者；
?、邔⒆援a(chǎn)或委托加工的貨物用于集體福利或個人消費；
?、鄬⒆援a(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。在實際工作中,該類視同銷售業(yè)務(wù)是比較常見的。
二、為什么要設(shè)立視同銷售行為
(一)對“收入”的正確理解
對視同銷售行為進行正確披露,對“收入”的正確理解是解決問題的關(guān)鍵。近日,財政部在2006年2月頒布了新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》,其中《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——收入》第2條,對收入則界定為:收入是指企業(yè)在日常活動中形成的、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟利益的總流入。其根本點是:收入的本質(zhì)是企業(yè)經(jīng)濟利益的總流入。其通常表現(xiàn)為新增資產(chǎn)的取得或原有負(fù)債的消失。而這種流入,不一定是以現(xiàn)金的形式。
如果有經(jīng)濟利益的總流入,就牽涉到該種利益是從外部流入的才可,該種行為體現(xiàn)的應(yīng)該是企業(yè)與外部的關(guān)系。如果行為體現(xiàn)的是企業(yè)自己內(nèi)部的關(guān)系,則談不上有“經(jīng)濟利益的總流入”。視同銷售行為屬于企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、與所有者投入資本無關(guān)業(yè)務(wù),從表面上看,大多沒有發(fā)生直接的現(xiàn)金流入,但并不等于它們不包含有“經(jīng)濟利益的流入”的本質(zhì),只是這個過程復(fù)雜一些而已。
(二)業(yè)務(wù)實質(zhì)分析
進行業(yè)務(wù)實質(zhì)分析,看其是否具有銷售實質(zhì),即按該種視同銷售行為是否會使企業(yè)獲得收益,經(jīng)濟利益是否流入企業(yè),該種行為體現(xiàn)的是企業(yè)與外部的關(guān)系,還是企業(yè)自身內(nèi)部的關(guān)系,可將其歸為以下兩類。
1.具有銷售實質(zhì)的行為
首先以“將自產(chǎn)、委托加工或購買貨物作為投資”為例,表面上看其未給企業(yè)帶來實際的經(jīng)濟利益總流入,但實際上其是具有銷售實質(zhì)的行為,該項業(yè)務(wù)體現(xiàn)的是企業(yè)實物資產(chǎn)與外部的交換關(guān)系:企業(yè)將投出的產(chǎn)品在社會上出售,取得相當(dāng)于公允價值的現(xiàn)金(銷售過程),然后再將該獲得的現(xiàn)金作為投資投出去(投資過程)。這樣,企業(yè)投出產(chǎn)品的生產(chǎn)成本就相當(dāng)于“流出的現(xiàn)金”,換回的等值于公允價值的現(xiàn)金就相當(dāng)于“流入的現(xiàn)金”,其間的差額就體現(xiàn)出“經(jīng)濟利益的凈流入”概念,表現(xiàn)為所有者權(quán)益增減額。雙方在交易時是按公允價值來認(rèn)定的投出(投入)資產(chǎn)價值的。
再看“將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者”,其體現(xiàn)的是企業(yè)以實物資產(chǎn)償還外部的債務(wù)的關(guān)系,該過程分解為:轉(zhuǎn)出資產(chǎn)換回貨幣,以換回貨幣償還債務(wù)。用于償還債務(wù)的產(chǎn)品其體現(xiàn)價值應(yīng)當(dāng)以公允價值為準(zhǔn)來衡量,因為債權(quán)人接受該資產(chǎn)時是以公允價值衡量其價值的,雖然生產(chǎn)該商品的成本按所發(fā)生生產(chǎn)耗費計算,但是這些畢竟沒有考慮活勞動所體現(xiàn)的價值部分,產(chǎn)品的公允價值才是真實體現(xiàn)該產(chǎn)品真實價值的,否則以產(chǎn)品的成本直接沖銷相關(guān)的債務(wù),這無異于進行了不等價交換。因此,其屬于具有銷售實質(zhì)的行為,體現(xiàn)出所有者權(quán)益的變化及債務(wù)的減少。與此類似的還有“將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物用于個人消費”。
2.不具有銷售實質(zhì)的行為
“企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目(如工程耗用)、職工福利(如福利設(shè)施)”,屬于自產(chǎn)自用性質(zhì)。由于該項業(yè)務(wù)體現(xiàn)的是企業(yè)內(nèi)部關(guān)系,屬于企業(yè)內(nèi)部資產(chǎn)的不同形態(tài)轉(zhuǎn)化,是不具銷售實質(zhì)的行為,雖然形成的是固定資產(chǎn),但其還在企業(yè)內(nèi)部使用,其所耗產(chǎn)品成本會分期以折舊的方式得到補償,因此該業(yè)務(wù)不通過“收入”賬戶核算,而應(yīng)按所耗自產(chǎn)產(chǎn)品成本轉(zhuǎn)賬,即按“分離法”進行會計處理。
對于“將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人”的行為,雖然其體現(xiàn)了企業(yè)與外部的關(guān)系,但這種行為未能引起企業(yè)經(jīng)濟利益的流入,而是企業(yè)單方面的無償支出,然而所送出的自產(chǎn)、委托加工產(chǎn)品中畢竟包含了勞動者活勞動所創(chuàng)造的價值,因此,對這種無償贈送行為稅法中是有嚴(yán)格規(guī)定的。這也說明了一個問題:無償贈送行為有時雖屬于義舉,但是超過一定限度的時候,多少會損及企業(yè)勞動者、所有者的利益,對此行為不得不有所限制
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