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　　函證的實施與評價
　　(一)評價審計證據(jù)的充分性和適當性時應考慮的因素
　　如果實施函證和替代審計程序都不能提供財務報表有關認定的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應當實施追加的審計程序。在評價實施函證和替代審計程序獲取的審計證據(jù)是否充分、適當時，注冊會計師應當考慮：
　　1.函證和替代審計程序的可靠性;
　　2.不符事項的原因、頻率、性質(zhì)和金額;
　　3.實施其他審計程序獲取的審計證據(jù)。
　　總之，注冊會計師應當通過實施審計程序，獲取財務報表有關認定的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。
　　(二)評價函證的可靠性
　　函證所獲取的審計證據(jù)的可靠性主要取決于注冊會計師設計詢證函、實施函證程序和評價函證結(jié)果等程序的適當性。
　　在評價函證的可靠性時，注冊會計師應當考慮：
　　1.對詢證函的設計、發(fā)出及收回的控制情況;
　　2.被詢證者的勝任能力、獨立性、授權回函情況、對函證項目的了解及其客觀性;
　　3.被審計單位施加的限制或回函中的限制。
　　注意：
　　*9，如果有跡象表明收回的詢證函不可靠，注冊會計師應當實施適當?shù)膶徲嫵绦蛴枰宰C實或消除疑慮。
　　第二，注冊會計師應當在考慮舞弊導致的財務報表重大錯報風險的基礎上，適當選擇函證的方式，謹慎分析和評價函證結(jié)果。
　　(三)函證實施過程的控制
　　當實施函證時，注冊會計師應當對選擇被詢證者、設計詢證函以及發(fā)出和收回詢證函保持控制。
　　注冊會計師應當采取下列措施對函證實施過程進行控制：
　　1.將被詢證者的名稱、單位名稱和地址與被審計單位有關記錄核對;
　　2.將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關資料核對;
　　3.在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務委托的會計師事務所回函;
　　4.詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出;
　　5.將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄;
　　6.將收到的回函形成審計工作記錄，并匯總統(tǒng)計函證結(jié)果。
　　此外，注冊會計師還應當考慮回函是否來自所要求的回函人。
　　(四)以電子形式回函時的處理
　　對于以電子形式收到的回函，可靠性存在風險。注冊會計師和回函者采用一定的程序為電子形式的回函創(chuàng)造安全環(huán)境，可以降低該風險。如果注冊會計師確信該程序安全并得到適當控制，則會提高相關回函的可靠性。
　　另外，注冊會計師還應將收到的口頭答復記錄于工作底稿。如果口頭答復中的信息很重要，注冊會計師應要求相關方就此重要信息直接提交書面確認文件。
　　(五)積極式函證未收到回函時的處理
　　如果采用積極的函證方式實施函證而未能收到回函，注冊會計師應當考慮與被詢證者聯(lián)系，要求對方作出回應或再次寄發(fā)詢證函。如果未能得到被詢證者的回應，注冊會計師應當實施替代審計程序。
　　(六)對不符事項的處理
　　注冊會計師應當考慮不符事項是否構成錯報及其對財務報表可能產(chǎn)生的影響，并將結(jié)果形成審計工作記錄。
　　不符事項的處理：①分析產(chǎn)生不符的可能原因;②實施進一步程序，驗證對不符事項得出結(jié)論。