以下為高頓注冊會計師頻道為考生搜集整理的注冊會計師考試《會計》2010年真題試卷之綜合題（4）：
綜合題
4.甲公司為上市公司。20×7年至20×9年，甲公司及其子公司發(fā)生的有關(guān)交易或事項(xiàng)如下：
（1）20×7年1月1日，甲公司以30 500萬元從非關(guān)聯(lián)方購入乙公司60%的 股權(quán)，購買日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為50 000萬元（含原未確認(rèn)的無形資產(chǎn)公允價值3 000萬元）， 除原未確認(rèn)的無形資產(chǎn)外，其余各項(xiàng)可門診資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與其賬面價值相同。上述無形資產(chǎn)按10年采 用直線法攤銷，預(yù)計凈殘值為零。甲公司取得乙公司60%股權(quán)后，能夠?qū)σ夜镜呢攧?wù)和經(jīng)營政策實(shí)施控制。
20×9年1月10日，甲公司與乙公司的其他股東簽訂協(xié)議，甲公司從乙公司其他股東處購買乙公司40%股權(quán)；甲公司以向乙公司其他股東發(fā)行本公司普通股股票作為對價，發(fā)行的普通股數(shù)量以乙公司20×9年3月31日經(jīng)評估確認(rèn)的凈資產(chǎn)公允價值為基礎(chǔ)確定。甲公司股東大會、乙公司股東會于20×9年1月20日同時批準(zhǔn)上述協(xié)議。
乙公司20×9年3月31日經(jīng)評估確認(rèn)的凈資產(chǎn)公允價值為62 000萬元。經(jīng) 與乙公司其他股東協(xié)商，甲公司確定發(fā)行2 500萬股本公司普通股股票作為購買乙公司40%股權(quán)的對價。
20×9年6月20日，甲公司定向發(fā)行本公司普通股購買乙公司40%股權(quán)的方 案經(jīng)相關(guān)監(jiān)管部門批準(zhǔn)。20×9年6月30日，甲公司向乙公司其他股東定向發(fā)行本公司普通股2 500萬股， 并已辦理完成定向發(fā)行股票的登記手續(xù)和乙公司股東的變更登記手續(xù)。同日，甲公司股票的市場價格為每股 10.5元。
20×7年1月1日至20×9年6月30日，乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤9 500萬元，在此期間未分配現(xiàn)金股利；乙公司因可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動增加資本公積1 200萬元；除上述外，乙 公司無其他影響所有者權(quán)益變動的事項(xiàng)。
?。?）為了處置20×9年末賬齡在5年以上、賬面余額為5500萬元、賬面價值為3000萬元的應(yīng)收賬款，乙公司管理層20×9年12月31日制定了以下兩個可供選擇的方案，供董事會決策。
方案1：將上述應(yīng)收賬款按照公允價值3100萬元出售給甲公司的子公司（丙公司），并由丙公司享有或承擔(dān)該應(yīng)收賬款的收益或風(fēng)險。
方案2：將上述應(yīng)收賬款委托某信托公司設(shè)高頓托，由信托公司以該應(yīng)收賬款 的未來現(xiàn)金流量為基礎(chǔ)向社會公眾發(fā)行年利率為3%、3年期的資產(chǎn)支持證券2800萬元，乙公司享有或承擔(dān)該應(yīng)收賬款的收益或風(fēng)險。
?。?）經(jīng)董事會批準(zhǔn)，甲公司20×7年1月1日實(shí)施股權(quán)激勵計劃，其主要內(nèi)容為：甲公司向乙公司50名管理人員每人授予10000份現(xiàn)金股票增值權(quán)，行權(quán)條件為乙公司20×7年度 實(shí)現(xiàn)的凈利潤較前1年增長6%，截止20×8年12月31日2個會計年度平均凈利潤增長率為7%，截止 20×9年12月31日3個會計年度平均凈利潤增長率為8%；從達(dá)到上述業(yè)績條件的當(dāng)年末起，每持有1份現(xiàn)金 股票增值權(quán)可以從甲公司獲得相關(guān)于行權(quán)當(dāng)日甲公司股票每股市場價格的現(xiàn)金，行權(quán)期為3年。
乙公司20×7年度實(shí)現(xiàn)的凈利潤較前1年增長5%，本年度沒有管理人員離職。該年末，甲公司預(yù)計乙公司截止20×8年12月31日2個會計年度平均凈利潤增長率將達(dá)到7%，未來1年 將有2名管理人員離職。
20×8年度，乙公司有3名管理人員離職，實(shí)現(xiàn)的凈利潤較前1年增長7%. 該年末，甲公司預(yù)計乙公司截止20×9年12月31日3個會計年度平均凈利潤增長率將達(dá)到10%，未來1年將 有4名管理人員離職。
20×9年10月20日，甲公司經(jīng)董事會批準(zhǔn)取消原授予乙公司管理人員的股權(quán)激勵計劃，同時以現(xiàn)金補(bǔ)償原授予現(xiàn)金股票增值權(quán)且尚未離職的乙公司管理人員600萬元。20×9年初 至取消股權(quán)激勵計劃前，乙公司有1名管理人員離職。
每份現(xiàn)金股票增值權(quán)公允價值如下：20×7年1月1日為9元；20×7 年12月31日為10元；20×8年12月31日為12元；20×9年10月20日為11元。本題不考慮稅費(fèi)和其他因素。
要求：
（1）根據(jù)資料（1），判斷甲公司購買乙公司40%股權(quán)的交易性質(zhì)，并說明判斷依據(jù)。
（2）根據(jù)資料（1），計算甲公司購買乙公司40%股權(quán)的成本，以及該交易對甲公司20×9年6月30日合并股東權(quán)益的影響金額。
（3）根據(jù)資料（1），計算甲公司20×9年12月31日合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)當(dāng) 列示的商譽(yù)金額。
（4）根據(jù)資料（2），分別方案1和方案2，簡述應(yīng)收賬款處置在乙公司個別財 務(wù)報表和甲公司合并財務(wù)報表中的會計處理，并說明理由。
（5）根據(jù)資料（3），計算股權(quán)激勵計劃的實(shí)施對甲公司20×7年度和 20×8年度合并財務(wù)報表的影響，并簡述相應(yīng)的會計處理。
?。?）根據(jù)資料（3），計算股權(quán)激勵計劃的取消對甲公司20×9年度合并 財務(wù)報表的影響，并簡述相應(yīng)的會計處理。
【參考答案】
?。?）甲公司購買乙公司40%股權(quán)的交易性質(zhì)，屬于母公司購買子公司少數(shù)股權(quán)的處理。因?yàn)榧坠緩姆顷P(guān)聯(lián)方購入乙公司60%的股權(quán)，形成企業(yè)合并后，自乙公司的少數(shù)股東處取得了少數(shù) 股東擁有的對乙公司全部少數(shù)股權(quán)。
（2）甲公司購買乙公司40%股權(quán)的成本=2 500×10.5=2 6250（萬元）。 乙公司自20×7年1月1日持續(xù)計算的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值=50 000+9 500-3 000/10×（2+6/12） +1 200=59 950（萬元），所以，該交易對甲公司20×9年6月30日合并股東權(quán)益的影響金額=26 250-59 950×40%=2 270（萬元）。
（3）甲公司20×9年12月31日合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)當(dāng)列示的商譽(yù)金額=30 500-50 000×60%=500（萬元）。
?。?）方案一：①乙公司個別財務(wù)報表：由于乙公司已經(jīng)轉(zhuǎn)移與該應(yīng)收賬款所 有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險和報酬，所以乙公司應(yīng)終止確認(rèn)該項(xiàng)應(yīng)收賬款，公允價值3 100萬元與賬面價值3 000萬元的差 額100萬元應(yīng)沖減原確認(rèn)的資產(chǎn)減值損失。相關(guān)會計分錄為：
借：銀行存款 3 100
壞賬準(zhǔn)備 2 500
貸：應(yīng)收賬款 5 500
資產(chǎn)減值損失 100
?、诩坠竞喜⒇攧?wù)報表：由于乙公司和丙公司均為甲公司的子公司，所以乙公司轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)給丙公司的行為屬于集團(tuán)內(nèi)部的轉(zhuǎn)移行為，應(yīng)當(dāng)?shù)咒N乙公司和丙公司個別財務(wù)報表中的處理。相關(guān)抵銷分錄為：
借：資產(chǎn)減值損失 100
貸：應(yīng)收賬款 100
【丙公司個別財務(wù)報表會計分錄：
借：應(yīng)收賬款 5500
貸：銀行存款 3100
壞賬準(zhǔn)備 2400】
方案二：①乙公司個別財務(wù)報表：由于乙公司享有或承擔(dān)該應(yīng)收賬款的收益或風(fēng)險，所以乙公司不應(yīng)終止確認(rèn)該項(xiàng)應(yīng)收賬款，收到的委托信托公司發(fā)行資產(chǎn)支持證券的價款2800萬元應(yīng)確認(rèn) 為負(fù)債，并按照3年期、3%的年利率確認(rèn)利息費(fèi)用。
②甲公司合并財務(wù)報表：由于乙公司委托信托公司轉(zhuǎn)移該金融資產(chǎn)的行為不構(gòu)成集團(tuán)內(nèi)部交易，所以不需要抵銷。
?。?）20×7年末合并財務(wù)報表應(yīng)確認(rèn)的應(yīng)付職工薪酬余額=（50-2） ×10×1/2×1=240（萬元），同時確認(rèn)管理費(fèi)用240萬元。相關(guān)會計分錄為：
借：管理費(fèi)用 240
貸：應(yīng)付職工薪酬 240
20×8年末合并財務(wù)報表應(yīng)確認(rèn)的應(yīng)付職工薪酬余額=（50-3-4） ×12×2/3×1=344（萬元），同時確認(rèn)管理費(fèi)用104（344-240）萬元。相關(guān)會計分錄為：
借：管理費(fèi)用 104
貸：應(yīng)付職工薪酬 104
?。?）20×9年10月20日因?yàn)楣蓹?quán)激勵計劃取消合并報表應(yīng)確認(rèn)的應(yīng)付職 工薪酬余額=（50-3-1）×11×3/3×1=506（萬元），同時確認(rèn)管理費(fèi)用162（506-344）萬元 。
以現(xiàn)金補(bǔ)償600萬元高于該權(quán)益工具在回購日公允價值506的部分，應(yīng)該計入當(dāng)期費(fèi)用（管理費(fèi)用）94萬元。相關(guān)會計分錄為：
借：管理費(fèi)用 162
貸：應(yīng)付職工薪酬 162
借：應(yīng)付職工薪酬 506
管理費(fèi)用 94
貸：銀行存款 600
