管理層通常有能力通過(guò)凌駕于控制之上的方式操縱會(huì)計(jì)記錄并編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)表。所有被審計(jì)單位都存在管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)，這種風(fēng)險(xiǎn)屬于由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，因而也是一種特別風(fēng)險(xiǎn)?！吨袊?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號(hào)一財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)論對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果如何，都應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序，以測(cè)試日常會(huì)計(jì)核算過(guò)程中作出的會(huì)計(jì)分錄以及編制財(cái)務(wù)報(bào)表過(guò)程中作出的其他調(diào)整是否適當(dāng)。本問(wèn)題解答旨在指導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求設(shè)計(jì)和實(shí)施相關(guān)審計(jì)程序。
　　一、什么是會(huì)計(jì)分錄測(cè)試？為什么需要專(zhuān)門(mén)實(shí)施會(huì)計(jì)分錄測(cè)試？
　　答：會(huì)計(jì)分錄測(cè)試，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)被審計(jì)單位日常會(huì)計(jì)核算過(guò)程中作出的會(huì)計(jì)分錄，以及編制財(cái)務(wù)報(bào)表過(guò)程中作出的其他調(diào)整實(shí)施的測(cè)試。
　　會(huì)計(jì)分錄測(cè)試的目的，是為了應(yīng)對(duì)被審計(jì)單位管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)。管理層在被審計(jì)單位處于實(shí)施舞弊的獨(dú)特地位，通常有能力通過(guò)凌駕于控制之上的方式操縱會(huì)計(jì)記錄并編制虛假財(cái)務(wù)報(bào)表,
　　而這些被凌駕的控制卻看似有效運(yùn)行。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要專(zhuān)門(mén)針對(duì)這一風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序。
　　《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號(hào)一財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》第三十三條規(guī)定：“無(wú)論對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估結(jié)果如何，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序，用以：
　　(1)測(cè)試日常會(huì)計(jì)核算過(guò)程中作出的會(huì)計(jì)分錄以及編制財(cái)務(wù)報(bào)表過(guò)程中作出的其他調(diào)整是否適當(dāng)；（2)復(fù)核會(huì)計(jì)估計(jì)是否存在偏向，并評(píng)價(jià)產(chǎn)生這種偏向的環(huán)境是否表明存在由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；（3)對(duì)于超出被審計(jì)單位正常經(jīng)營(yíng)過(guò)程的重大交易，或基于對(duì)被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解以及在審計(jì)過(guò)程中獲取的其他信息而顯得異常的重大交易，評(píng)價(jià)其商業(yè)理由（或缺乏商業(yè)理由）是否表明被審計(jì)單位從事交易的目的是為了對(duì)財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告或掩蓋侵占資產(chǎn)的行為。其中，“測(cè)試日常會(huì)計(jì)核算過(guò)程中作出的會(huì)計(jì)分錄以及編制財(cái)務(wù)報(bào)表過(guò)程中作出的其他調(diào)整是否適當(dāng)”，即為本問(wèn)題解答所討論的會(huì)計(jì)分錄測(cè)試。各位考生想順利通過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試，除了掌握專(zhuān)業(yè)知識(shí)和答題技巧之外，還可以關(guān)注高頓網(wǎng)校的精品網(wǎng)課，幫助考生更好地理解會(huì)計(jì)從業(yè)知識(shí)，高頓祝各位考生考試!【進(jìn)入直播】
　　在所有財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都需要專(zhuān)門(mén)針對(duì)管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施會(huì)計(jì)分錄測(cè)試。這是因?yàn)?，雖然管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)水平因被審計(jì)單位而異，但所有被審計(jì)單位都存在這種風(fēng)險(xiǎn)。例如，管理層可能通過(guò)作出不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)分錄或未經(jīng)授權(quán)的會(huì)計(jì)分錄來(lái)操縱財(cái)務(wù)報(bào)表。這種操縱行為可能發(fā)生在整個(gè)會(huì)計(jì)期間或期末，或由管理層對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表金額作出調(diào)整，而該調(diào)整未在會(huì)計(jì)分錄中反映（如合并調(diào)整和重分類(lèi)調(diào)整)。了解管理層利用虛假會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整實(shí)施舞弊的常用手段，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師更加有針對(duì)性地實(shí)施審計(jì)程序。
　　二、基于會(huì)計(jì)分錄測(cè)試的目的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以將被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整分為哪些類(lèi)型？
　　答：會(huì)計(jì)分錄測(cè)試的對(duì)象是與被審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的所有會(huì)計(jì)分
　　錄和其他調(diào)整，包括編制合并報(bào)表時(shí)作出的調(diào)整分錄和抵銷(xiāo)分錄。會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整的類(lèi)型不同，其固有風(fēng)險(xiǎn)和受被審計(jì)單位內(nèi)部控制影響的程度不同，因而具有不同程度的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。對(duì)會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整進(jìn)行恰當(dāng)?shù)胤诸?lèi)，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師選取重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)較高的會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整進(jìn)行測(cè)試，從而能夠提高會(huì)計(jì)分錄測(cè)試的效率。
　　基于會(huì)計(jì)分錄測(cè)試的目的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可將被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整分為下列三種類(lèi)型：
　　(1)標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)分錄。此類(lèi)會(huì)計(jì)分錄用于記錄被審計(jì)單位的日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或經(jīng)常性的會(huì)計(jì)估計(jì)，通常是由會(huì)計(jì)人員作出或會(huì)計(jì)系統(tǒng)自動(dòng)生成的，受信息系統(tǒng)一般控制和其他系統(tǒng)性控制的影響。
　　(2)非標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)分錄。此類(lèi)會(huì)計(jì)分錄用于記錄被審計(jì)單位日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)之外的事項(xiàng)或異常交易，可能包括特殊資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提、期末調(diào)整分錄等。非標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)分錄可能具有較高的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，因?yàn)榇祟?lèi)分錄通常容易被管理層用來(lái)操縱利潤(rùn)，并且可能涉及任何報(bào)表項(xiàng)目。
　　(3)其他調(diào)整。其他調(diào)整包括為編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表而作出的調(diào)整分錄和抵銷(xiāo)分錄、通常不作為正式的會(huì)計(jì)分錄反映的重分類(lèi)調(diào)整等,其他調(diào)整可能不受被審計(jì)單位內(nèi)部控制的影響。
　　三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何設(shè)計(jì)和實(shí)施會(huì)計(jì)分錄測(cè)試？
　　答：根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號(hào)一財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》第三十四條的規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序，以測(cè)試日常會(huì)計(jì)核算過(guò)程中作出的會(huì)計(jì)分錄以及編制財(cái)務(wù)報(bào)表過(guò)程中作出的其他調(diào)整是否適當(dāng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)：
　　(1)向參與財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程的人員詢(xún)問(wèn)與處理會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整相關(guān)的不恰當(dāng)或異常的活動(dòng)；
　　(2)選擇在報(bào)告期末作出的會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整；
　　(3)考慮是否有必要測(cè)試整個(gè)會(huì)計(jì)期間的會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整。會(huì)計(jì)分錄測(cè)試通?？砂ㄏ铝胁襟E：
　　(1)了解被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告流程，以及針對(duì)會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整已實(shí)施的控制，必要時(shí)，測(cè)試相關(guān)控制的運(yùn)行有效性；
　　(2)確定待測(cè)試會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整的總體，并測(cè)試總體的完整性；
　　(3)從總體中選取待測(cè)試的會(huì)計(jì)分錄及其他調(diào)整；
　　(4)測(cè)試選取的會(huì)計(jì)分錄及其他調(diào)整，并記錄測(cè)試結(jié)果。
　　需要指出的是，在實(shí)施會(huì)計(jì)分錄測(cè)試時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能需要分析大量的會(huì)計(jì)分錄,釆用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)或電子表格(如Excel)，可以顯著提高會(huì)計(jì)分錄測(cè)試的效率和效果。注冊(cè)會(huì)計(jì)師通?？梢钥紤]要求被審計(jì)單位提供所需要的電子數(shù)據(jù)，如果能夠以標(biāo)準(zhǔn)的格式導(dǎo)出、驗(yàn)證并傳輸所需要的會(huì)計(jì)分錄數(shù)據(jù)，則可以進(jìn)一步提高會(huì)計(jì)分錄測(cè)試的效率和效果。
　　四、被審計(jì)單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)中針對(duì)會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整通常存在哪些控制措施？
　　答:在被審計(jì)單位的內(nèi)部控制系統(tǒng)中，針對(duì)會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整,通常包括下列類(lèi)型的控制措施：
　　(1)針對(duì)會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整的授權(quán)、過(guò)賬、審核、核對(duì)等方面設(shè)置職責(zé)分離；
　　(2)在會(huì)計(jì)系統(tǒng)中設(shè)置系統(tǒng)訪問(wèn)權(quán)限，用以控制會(huì)計(jì)分錄的記錄權(quán)和審批權(quán)；
　　(3)用以防止并發(fā)現(xiàn)虛假會(huì)計(jì)分錄或未經(jīng)授權(quán)的更改的控制措施；
　　(4)由管理層、治理層或其他適當(dāng)人員對(duì)會(huì)計(jì)分錄記錄和過(guò)入總賬以及在編制財(cái)務(wù)報(bào)表過(guò)程中作出其他調(diào)整的過(guò)程進(jìn)行監(jiān)督；
　　(5)由被審計(jì)單位的內(nèi)部審計(jì)人員（如有）定期測(cè)試控制運(yùn)行的有效性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位針對(duì)會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整已實(shí)施的控制，有助于其確定會(huì)計(jì)分錄測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。高頓網(wǎng)校為您提供會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)視頻課堂，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)免費(fèi)試聽(tīng)，助力考生通過(guò)順利通過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試。【體驗(yàn)免費(fèi)課程】
　　五、注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定待測(cè)試會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整的總體并測(cè)試總體的完整性時(shí)需要考慮哪些因素？
　　答：注冊(cè)會(huì)計(jì)師在測(cè)試會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整時(shí)，首先需要確定待測(cè)試會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整的總體，然后針對(duì)該總體實(shí)施完整性測(cè)試。
　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師在確定待測(cè)試會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整的總體時(shí)，需要根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，并運(yùn)用職業(yè)判斷。虛假會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整通常在
　　報(bào) 告期末作出，因此，審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師選擇在報(bào)告期末作出的會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整進(jìn)行測(cè)試。然而，由于舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)可能發(fā)生于整個(gè)會(huì)計(jì)期 間，并且舞弊者可能運(yùn)用各種方式隱瞞舞弊行為，因此，審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮是否有必要測(cè)試整個(gè)會(huì)計(jì)期間的會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整。
　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮下列情況，可能有助于其確定待測(cè)試會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整的總體：
　　(1)某些會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整可能并不過(guò)入被審計(jì)單位的總賬,因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要全面了解各總賬賬戶(hù)，以及各明細(xì)賬戶(hù)與被審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目之間的對(duì)應(yīng)關(guān)系。
　　(2) 注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以結(jié)合對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)告流程以及被審計(jì)單位針對(duì)會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整實(shí)施的控制的了解，來(lái)確定待測(cè)試會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整的總體。在這一過(guò)程 中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以了解會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整的來(lái)源和特征，例如，會(huì)計(jì)分錄是由會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)自動(dòng)生成的，還是以手工方式生成的。
　　(3)以手工方式生成的會(huì)計(jì)分錄或其他調(diào)整通常于月末、季末或年末作出，主要用于記錄會(huì)計(jì)調(diào)整或會(huì)計(jì)估計(jì)，或者用于編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。
　　(4) 對(duì)于以手工方式生成的會(huì)計(jì)分錄或其他調(diào)整，特別是在期末用于記錄會(huì)計(jì)調(diào)整或會(huì)計(jì)估計(jì)，或者用于編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的調(diào)整分錄，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以了解這些分錄的 編制者、所需要的審批，以及這些分錄以何種方式得以記錄(例如，這些分錄是以電子形式記錄的,沒(méi)有實(shí)物證據(jù)，還是以紙質(zhì)形式記錄的）。
　　確定待測(cè)試會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整的總體后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要針對(duì)該總體實(shí)施審計(jì)程序，以確定總體的完整性。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在設(shè)計(jì)和實(shí)施完整性測(cè)試時(shí)，需要考慮由于舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),以及對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)告流程的了解。漫漫考試路，各位考生，您準(zhǔn)備好了嗎？如何快樂(lè)高效的學(xué)習(xí)？高頓網(wǎng)校為廣大學(xué)員提供財(cái)經(jīng)考試培訓(xùn)課程，請(qǐng)各位考生緊跟網(wǎng)校名師的步伐盡快進(jìn)入備考復(fù)習(xí)，讓高頓與您共同努力，2015年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試夢(mèng)想成真！【我要報(bào)名】
　　以下是一套完整性測(cè)試的例子（假設(shè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師選擇測(cè)試整個(gè)會(huì)計(jì)期間的會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整）
　　(1)從被審計(jì)單位會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中導(dǎo)出所有待測(cè)試會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整；
　　(2)加計(jì)從會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中導(dǎo)出的所有會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整中的本期發(fā)生額，與科目佘額表(包括期初佘額、本期借方累計(jì)發(fā)生額、本期貸方累計(jì)發(fā)生額、期末佘額）中的各科目本期發(fā)生額核對(duì)相符;
　　(3)將系統(tǒng)生成的重要賬戶(hù)佘額與明細(xì)賬和總賬及科目佘額表中的佘額核對(duì)，測(cè)試計(jì)算準(zhǔn)確性；
　　(4)檢查所有結(jié)賬后作出的與本期財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)的會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整，測(cè)試其完整性；
　　(5)將總賬與財(cái)務(wù)報(bào)表核對(duì)，以檢查是否存在其他調(diào)整。
　　六、注冊(cè)會(huì)計(jì)師在選取并測(cè)試會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整時(shí)需要考慮哪些因素？
　　答：注冊(cè)會(huì)計(jì)師在選取待測(cè)試會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整，并針對(duì)已選取的項(xiàng)目確定適當(dāng)?shù)臏y(cè)試方法時(shí)，可以考慮下列因素：
　　1.對(duì)由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估。注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別出的舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素和在評(píng)估由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)過(guò)程中獲取的其他信息，可能有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別需要測(cè)試的特定類(lèi)別的會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整。
　　2.對(duì)會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整已實(shí)施的控制。在注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)測(cè)試了這些控制運(yùn)行的有效性的前提下，針對(duì)會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整的編制和過(guò)賬所實(shí)施的有效控制，可以縮小所需實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序的范圍。但應(yīng)注意的是，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要充分考慮管理層凌駕于控制之上的風(fēng)險(xiǎn)。
　　3. 被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程以及所能獲取的證據(jù)的性質(zhì)。在很多被審計(jì)單位中，交易的日常處理同時(shí)涉及人工和自動(dòng)化的步驟和程序。類(lèi)似地，會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整 的處理過(guò)程也可能同時(shí)涉及人工和自動(dòng)化的程序和控制。當(dāng)信息技術(shù)應(yīng)用于財(cái)務(wù)報(bào)告過(guò)程時(shí)，會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整可能僅以電子形式存在。
　　4.虛假會(huì)計(jì)分錄或其他調(diào)整的特征。不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)分錄或其他調(diào)整通常具有一定的識(shí)別特征。這類(lèi)特征可能包括：
　　(1)分錄涉及不相關(guān)、異?；蚝苌偈褂玫馁~戶(hù)；
　　(2)分錄由平時(shí)不負(fù)責(zé)作出會(huì)計(jì)分錄的人員作出；
　　(3)分錄在期末或結(jié)賬過(guò)程中作出，且沒(méi)有或只有很少的解釋或描述；
　　(4)分錄在編制財(cái)務(wù)報(bào)表之前或編制過(guò)程中作出且沒(méi)有科目代碼；
　　(5)分錄金額為約整數(shù)或尾數(shù)一致。
　　5.賬戶(hù)的性質(zhì)和復(fù)雜程度。不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)分錄或其他調(diào)整可能體現(xiàn)在以下賬戶(hù)中：
　　(1)包含復(fù)雜或性質(zhì)異常的交易的賬戶(hù)；
　　(2)包含重大估計(jì)及期末調(diào)整的賬戶(hù)；
　　(3)過(guò)去易于發(fā)生錯(cuò)報(bào)的賬戶(hù)；
　　(4)未及時(shí)調(diào)節(jié)的賬戶(hù)，或含有尚未調(diào)節(jié)差異的賬戶(hù)；
　　(5)包含集團(tuán)內(nèi)部不同公司間交易的賬戶(hù)；
　　(6)其他雖不具備上述特征但與已識(shí)別的由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)的賬戶(hù)。在審計(jì)擁有多個(gè)組成部分的被審計(jì)單位時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需考慮從不同的組成部分選取會(huì)計(jì)分錄進(jìn)行測(cè)試。
　　6.在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)之外處理的會(huì)計(jì)分錄或其他調(diào)整。針對(duì)非標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)分錄實(shí)施的控制的水平與針對(duì)為記錄日常交易（如每月的銷(xiāo)售、釆購(gòu)及現(xiàn)金支出）所作出的分錄實(shí)施的控制的水平可能不同。
　　此外，由于會(huì)計(jì)分錄測(cè)試的主要目的是應(yīng)對(duì)管理層凌駕于內(nèi)部控制之上的風(fēng)險(xiǎn)，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在選取并測(cè)試會(huì)計(jì)分錄和其他調(diào)整時(shí)增加不可預(yù)見(jiàn)性非常重要。
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