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第四章 審計抽樣
審計抽樣基本理論知識：
1.審計抽樣的適用的范圍
(1)風(fēng)險評估程序。風(fēng)險評估程序通常不涉及審計抽樣。
(2)控制測試：
?、佼?dāng)控制的運(yùn)行留下軌跡時，注冊會計師可以考慮使用審計抽樣實施控制測試；
②對于未留下運(yùn)行軌跡的控制，注冊會計師通常實施詢問、觀察等審計程序，以獲取有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計證據(jù)，此時不涉及審計抽樣。
(3)實質(zhì)性程序：
①在實施細(xì)節(jié)測試時，注冊會計師可以使用審計抽樣獲取審計證據(jù)，以驗證有關(guān)財務(wù)報表金額的一項或多項認(rèn)定(如應(yīng)收賬款的存在性)，或?qū)δ承┙痤~作出獨(dú)立估計(如陳舊存貨的價值)；
?、谠趯嵤嵸|(zhì)性分析程序時，注冊會計師不宜使用審計抽樣。
2.抽樣風(fēng)險與(由抽樣引起的風(fēng)險)非抽樣風(fēng)險
只要有抽樣就存在抽樣風(fēng)險，抽樣風(fēng)險與樣本量成反向關(guān)系?？刂瞥闃语L(fēng)險的*10途徑就是控制樣本規(guī)模。樣本量越大，抽樣風(fēng)險越低。
(1)控制測試時的抽樣風(fēng)險
?、傩刨囘^度風(fēng)險，是指根據(jù)樣本推斷的控制有效性“高于”實際，評估的重大錯報風(fēng)險“低于”實際水平，從而影響審計“效果”。
②信賴不足風(fēng)險，是指根據(jù)樣本推斷的控制有效性“低于”實際，評估的重大錯報風(fēng)險“高于”實際水平，從而影響審計“效率”。
(2)細(xì)節(jié)測試時的抽樣風(fēng)險
?、僬`受風(fēng)險，是指注冊會計師推斷某一重大錯報不存在而實際上存在的風(fēng)險，從而影響審計“效果”。
?、谡`拒風(fēng)險，是指注冊會計師推斷某一重大錯報存在而實際上不存在的風(fēng)險，從而影響審計“效率”。
測試種類 影響審計效率的風(fēng)險 影響審計效果的風(fēng)險
控制測試 信賴不足風(fēng)險 信賴過度風(fēng)險
細(xì)節(jié)測試 誤拒風(fēng)險 誤受風(fēng)險
只要使用了審計抽樣，抽樣風(fēng)險總會存在。
非抽樣風(fēng)險是指由于某些與樣本規(guī)模無關(guān)的因素而導(dǎo)致注冊會計師得出錯誤結(jié)論的可能性。非抽樣風(fēng)險是由“人為錯誤”造成的，因而可以降低、消除或 防范。非抽樣風(fēng)險“不能量化”，但可通過采取適當(dāng)?shù)馁|(zhì)量控制政策和程序，對審計工作進(jìn)行適當(dāng)?shù)闹笇?dǎo)、監(jiān)督和復(fù)核，以及對注冊會計師實務(wù)的適當(dāng)改進(jìn)，可以將 非抽樣風(fēng)險降至可以接受的水平。注冊會計師也可以通過仔細(xì)設(shè)計其審計程序盡量降低非抽樣風(fēng)險。
3.統(tǒng)計抽樣與非統(tǒng)計抽樣方法的選用
注冊會計師在統(tǒng)計抽樣與非統(tǒng)計抽樣方法之間進(jìn)行選擇時主要考慮成本效益的原則。
(1)統(tǒng)計抽樣的優(yōu)點(diǎn)：統(tǒng)計抽樣能夠客觀地計量抽樣風(fēng)險，并通過調(diào)整樣本規(guī)模精確地控制風(fēng)險，這是與非統(tǒng)計抽樣最重要的區(qū)別。統(tǒng)計抽樣還有助于注冊會計師高效地設(shè)計樣本，計量所獲取證據(jù)的充分性，以及定量評價樣本結(jié)果。
(2)統(tǒng)計抽樣的缺點(diǎn)：統(tǒng)計抽樣可能發(fā)生額外的成本。
(3)非統(tǒng)計抽樣如果設(shè)計適當(dāng)，也能提供與設(shè)計適當(dāng)?shù)慕y(tǒng)計抽樣方法同樣有效的結(jié)果。注冊會計師使用非統(tǒng)計抽樣時，必須考慮抽樣風(fēng)險并將其降至可接受水平，但不能精確地測定出抽樣風(fēng)險。
統(tǒng)計抽樣與非統(tǒng)計抽樣的區(qū)別
(1)在確定樣本規(guī)模時：統(tǒng)計抽樣——必須對影響樣本規(guī)模的因素進(jìn)行量化
非統(tǒng)計抽樣——運(yùn)用職業(yè)判斷確定樣本規(guī)模
(2)在評價抽樣結(jié)果時：統(tǒng)計抽樣——能夠精確地量化抽樣風(fēng)險
非統(tǒng)計抽樣——只能確定有抽樣風(fēng)險的存在但不能量化
4.審計抽樣與職業(yè)判斷
不管統(tǒng)計抽樣還是非統(tǒng)計抽樣，兩種方法都要求注冊會計師在設(shè)計、實施和評價樣本時運(yùn)用職業(yè)判斷。雖然傳統(tǒng)上將非統(tǒng)計抽樣稱作判斷抽樣，但這并不代表統(tǒng)計抽樣不需要職業(yè)判斷。
分層。如果總體存在重大的變異性，注冊會計師可以考慮將總體分層。
5.審計抽樣與審計程序
對選取的樣本項目實施的審計程序通常也與使用的抽樣方法無關(guān)。
影響樣本規(guī)模的因素及選樣方法：
一、影響樣本規(guī)模的因素
影響因素 控制測試 細(xì)節(jié)測試 與樣本規(guī)模的關(guān)系
可接受的抽樣風(fēng)險 可接受的信賴過度風(fēng)險 可接受的誤受風(fēng)險 反向變動
可容忍誤差 可容忍偏差率 可容忍錯報 反向變動
預(yù)計總體誤差 預(yù)計總體偏差率 預(yù)計總體錯報 同向變動
總體變異性 — 總體變異性 同向變動
總體規(guī)模 總體規(guī)模 總體規(guī)模 影響很小
二、選樣方法
該考點(diǎn)我們以例子的形式給大家列示一下，掌握這兩個例子，該考點(diǎn)就沒有問題了。
1.隨機(jī)數(shù)表選樣
【例題】注冊會計師在對X公司2010年12月31日的應(yīng)收賬款進(jìn)行審計時，由于應(yīng)收賬款的明細(xì)賬沒有編號，明細(xì)賬賬本顯示共80頁，每頁記錄應(yīng)收賬款50筆，注冊會計師擬選擇其中10筆業(yè)務(wù)進(jìn)行函證：隨機(jī)數(shù)表(部分)列示如下：
要求：假定注冊會計師以隨機(jī)數(shù)所列數(shù)字的前4位數(shù)中，前2位數(shù)與賬簿頁碼對應(yīng)，后2位與記錄行次，確定第4行第1列為起點(diǎn)，選號路線為自上而下、自左而右。請代注冊會計師確定選取的10筆應(yīng)收賬款的業(yè)務(wù)。
【答案】抽取10筆應(yīng)收賬款為：第52頁30行、第77頁48行、第39頁42行、第48頁37行、第11頁48行、第38頁41行、第16頁22行、第30頁10行、第42頁3行、第5頁28行。
2.系統(tǒng)選樣(也稱等距選樣)
【例題】假定某被審計單位的發(fā)票的編號為1001-9000，注冊會計師擬采用系統(tǒng)抽樣法選擇其中5%進(jìn)行函證。
① 確定隨機(jī)起點(diǎn)為1011號，注冊會計師選取的頭5張發(fā)票的編號分別為多少?
② 若確定隨機(jī)起點(diǎn)為1018號，試寫出所抽取的第194張發(fā)票的號碼為多少?
③ 若采用1011、1025、1043三個隨機(jī)起點(diǎn)，請寫出以1025為起點(diǎn)的所選取的第51 張發(fā)票的號碼。
【答案】
① 抽樣間隔數(shù)=8000÷(8000×5%)=1÷5%=20
則以1011為起點(diǎn)的前5張發(fā)票的號碼為：1011、1031、1051、1071、1091.
② 以1018為起點(diǎn)的
第194張發(fā)票的號碼：1018+(194-1)×20=4878
?、?如果有多個起點(diǎn)，則
抽樣間隔=總體容量/樣本規(guī)模×起點(diǎn)個數(shù)
三個隨機(jī)起點(diǎn)的抽樣間隔數(shù)=20×3=60
以1025為起點(diǎn)的第51張發(fā)票的號碼： 1025+(51-1)×60=4025
審計抽樣在控制測試中的運(yùn)用：
一、使用統(tǒng)計抽樣(控制測試)
1.注冊會計師可以使用樣本量表確定樣本規(guī)模(查表法)。掌握教材P153查表確定樣本規(guī)模的例題。
2.評價樣本結(jié)果。分別掌握教材P155和P156的總體偏差率高于或低于偏差率情況的舉例，注意形成的結(jié)論不同，結(jié)合【考點(diǎn)五】分析。記住公式：
二、使用非統(tǒng)計抽樣(控制測試)
了解教材P77“表4-7人工控制最低樣本規(guī)模表”確定所需的樣本規(guī)模的方法，掌握：
假設(shè)被審計單位2010年發(fā)生了500筆采購交易，注冊會計師初步評估該控制運(yùn)行有效，那么所需的樣本數(shù)量至少是25.如果25個樣本中沒有發(fā) 現(xiàn)偏差，那么控制測試的樣本結(jié)果支持計劃的控制運(yùn)行有效性和重大錯報風(fēng)險的評估水平。如果25個樣本中發(fā)現(xiàn)了1個偏差，注冊會計師有兩種處理辦法：其一， 認(rèn)為控制沒有有效運(yùn)行，控制測試樣本結(jié)果不支持計劃的控制運(yùn)行有效性和重大錯報風(fēng)險的評估水平，因而提高重大錯報風(fēng)險評估水平，增加對相關(guān)賬戶的實質(zhì)性程 序；其二，再測試25個樣本，如果其中沒有再發(fā)現(xiàn)偏差，也可以得出樣本結(jié)果支持控制運(yùn)行有效性和重大錯報風(fēng)險的初步評估結(jié)果，反之則證明控制無效。
三、樣本結(jié)果評價，形成審計結(jié)論(考慮抽樣風(fēng)險)
偏差率上限估計值=總體偏差率+抽樣風(fēng)險允許限度
統(tǒng)計抽樣 總體偏差率上限“大于或等于”可容忍偏差率 總體“不能接受”，應(yīng)當(dāng)增加控制測試的范圍，或修正重大錯報風(fēng)險評估水平，并增加實質(zhì)性程序的數(shù)量；或?qū)ζ渌刂七M(jìn)行測試，以支持計劃的重大錯報風(fēng)險評估水平。
總體偏差率上限“低于”可容忍偏差率 總體“可以接受”
總體偏差率上限“低于但接近”可容忍偏差率 “考慮是否接受”總體，并考慮是否需要擴(kuò)大測試范圍
非統(tǒng)計抽樣 樣本偏差率“大于”可容忍偏差率 總體“不能接受”
樣本偏差率“大大低于”可容忍偏差率 總體“可以接受”
樣本偏差率“低于但接近”可容忍偏差率 總體“不可接受”
樣本偏差率“低于”可容忍偏差率，其差額“不大不小” “考慮是否接受”總體，考慮擴(kuò)大樣本規(guī)模以進(jìn)一步收集證據(jù)
審計抽樣在細(xì)節(jié)測試中的運(yùn)用：
一、在細(xì)節(jié)測試中使用非統(tǒng)計抽樣
1.確定樣本規(guī)模
2.選取樣本并對其實施審計程序(掌握如何分層及對分層的合理性分析)
在選取樣本之前，注冊會計師通常先識別單個重大項目。然后，從剩余項目中選取樣本，或者對剩余項目分層，并將樣本規(guī)模相應(yīng)分配給各層。
3.推斷總體錯報
(1)比率法(在錯報金額與抽樣單元金額相關(guān)時最為適用)
總體錯報金額
(2)差異法(錯報金額與抽樣單元相關(guān)時最為適用)
總體錯報金額
二、在細(xì)節(jié)測試中使用統(tǒng)計抽樣
1.如果未對總體進(jìn)行分層，注冊會計師通常不使用均值估計抽樣。
2.比率估計抽樣和差額估計抽樣都要求樣本項目存在錯報。
3.預(yù)計只發(fā)現(xiàn)少量差異，不應(yīng)使用比率估計抽樣和差額估計抽樣，而考慮使用其他的替代方法，如均值估計抽樣或PPS抽樣。
三、樣本結(jié)果評價，形成審計結(jié)論(考慮抽樣風(fēng)險)
四、概率比例規(guī)模抽樣法
1. 概念：PPS抽樣是一種運(yùn)用“屬性抽樣”原理對“貨幣金額”而不是對發(fā)生率得出結(jié)論的統(tǒng)計抽樣方法，這種方法適用于交易發(fā)生額或賬戶余額存在“高估”的情況。PPS抽樣滿足兩個條件：
?、倏傮w的錯報率很低(低于10%)，且總體規(guī)模在2000以上
?、诳傮w中任一項目的錯報不能超過該項目的賬面金額
2.PPS抽樣的優(yōu)點(diǎn)：
①一般比傳統(tǒng)變量抽樣更易于使用；
?、跇涌梢园l(fā)現(xiàn)極少量的大額錯報；
?、蹣颖疽?guī)模不需考慮被審計金額的預(yù)計變異性；
?、茼椖勘贿x取的概率與其貨幣金額大小成比例，因而生成的樣本自動分層。PPS抽樣中，如果項目金額超過選樣間距，PPS系統(tǒng)選樣自動識別所有單個重大項目；
⑤如果注冊會計師預(yù)計錯報不存在或很小，所需樣本規(guī)模通常比傳統(tǒng)變量抽樣方法更小；
?、迾颖靖菀自O(shè)計，且可在能夠獲得完整的總體之前開始選取樣本。
3. PPS抽樣的缺點(diǎn)：
?、僖罂傮w每一實物單元的錯報金額不能超出其賬面金額；
?、诒坏凸赖膶嵨飭卧贿x取的概率更低；
?、蹖α阌囝~或負(fù)余額的選取需要在設(shè)計時特別考慮；
④當(dāng)總體中錯報數(shù)量增加時，所需的樣本規(guī)模也會增加；
?、莓?dāng)發(fā)現(xiàn)錯報時，如果風(fēng)險水平一定，在評價樣本時可能高估抽樣風(fēng)險的影響，從而導(dǎo)致注冊會計師更可能拒絕一個可接受的總體賬面金額；
?、尥ǔＰ枰饌€累計總體金額。
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